|
|
|
Учет и налогообложение совместной деятельности Совместная деятельность компаний широко распространена в предпринимательской среде. Но, несмотря на достаточно подробное изложение особенностей такой деятельности в гражданском законодательстве, у предпринимателей часто возникают вопросы в отношении распределения доходов и расходов. Обычно директора компаний, руководствуясь своими расчетами результатов совместной деятельности, требуют от бухгалтеров такого же отражения на счетах бухгалтерского учета понесенных расходов, полученных доходов и т.д., приходящихся на каждого участника. Для совместной деятельности характерно объединение материальных, финансовых, интеллектуальных и трудовых ресурсов сторон и зачастую платежи и иные расходы участниками осуществляются как от своего имени, так и по поручению другого участника совместной деятельности. Как правило, для руководителей компаний наблюдение за поступлением и распределение дохода затруднений не вызывает, вопросы возникают у бухгалтеров в части правильного отражения в учете операций по совместной деятельности с учетом понесенных расходов каждой из сторон. Типичная ситуация: компания А в совместную деятельность вкладывает основные производственные средства, компания В берет на себя обязательства по организации производства и реализации продукции. По окончании каждого оговоренного периода стороны намереваются подсчитывать затраты и доходы компании В, затем затраты и доходы компании В делятся в равных долях между сторонами - компаниями А и В. В других случаях делятся общие затраты участников совместной деятельности и пропорционально полученному результату распределяется доход. Типичные вопросы: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете затраты, приходящиеся на долю каждой компании, если расходы осуществлялись как той, так и другой стороной от своего имени и неравномерно; как распределить НДС в ценах поставщиков товаров (работ, услуг) между участниками совместной деятельности и т.п. Прежде всего, рассмотрим особенности осуществления совместной деятельности, предусмотренные нормативно-законодательными актами. Взаимоотношения предприятий-участников совместной деятельности регулируются главой 12 Гражданского кодекса Республики Казахстан (Общая часть), где такой деятельности дано понятие простого товарищества, образуемого на основе договора о совместной деятельности между гражданами, гражданами и юридическими лицами. Если такой договор заключается между юридическими лицами, то совместная деятельность именуется консорциумом. Регистрации простого товарищества (консорциума) в каких-либо государственных органах не требуется. Участники договора о совместной деятельности могут осуществлять взнос деньгами, другим имуществом либо путем трудового вклада (ст. 230 ГК РК). Договором участников консорциума определяется порядок покрытия общих расходов и возникших убытков в результате совместной деятельности. Если такой порядок договором не предусматривается, общие расходы и убытки покрываются за счет общего имущества, а недостающие суммы раскладываются между участниками пропорционально их долям в имуществе. Обратимся теперь к Стандарту бухгалтерского учета 15, где изложены общие принципы отражения в финансовой отчетности доли участия по совместной деятельности. В СБУ 15 приводятся формы совместной деятельности в виде: - совместно контролируемого производства; - совместно контролируемых активов; - совместно контролируемого юридического лица. Последняя форма совместной деятельности предполагает образование юридического лица, поэтому рассматривать ее особенности в настоящей статье не будем. Совместно контролируемое производство представляет собой использование активов участников для достижения общей хозяйственной цели без образования юридического лица. При этом каждый участник, используя собственное имущество в совместной деятельности, продолжает нести за них ответственность и учитывать на своем балансе. Согласно СБУ 15 участник совместно контролируемого производства признает в своей финансовой отчетности активы, контролируемые им и обязательства, которые он берет на себя; произведенные расходы и свою долю дохода, связанную с совместной деятельностью. Совместная деятельность в форме совместно контролируемых активов также не предполагает образования юридического лица, при этом каждый участник определяет свой доход в зависимости от доли экономической выгоды. Каждый участник признает в своих финансовых отчетах свою долю в совместно контролируемых активах; свои обязательства, принятые и понесенные по совместной деятельности; свои доли понесенных расходов и полученных доходов. Распространенными ошибками бухгалтеров являются попытки принятия расходов или убытков, понесенных одним из участников консорциума в учет другого, взаимного выписывания налоговых счетов-фактур в доле, приходящейся в общих расходах на каждого участника, распределение дохода с выдачей налогового счета-фактуры партнеру с целью уменьшения суммы НДС, причитающегося уплате в бюджет и т.п. Возвращаясь к положениям гражданского законодательства, отметим, что ст. 231 ГК РК определен порядок покрытия и распределения общих расходов и убытков участников договора. При этом распределение расходов между участниками консорциума (простого товарищества) предусматривается только при получении убытка, непокрытого общим имуществом участников договора. Исходя из положений гражданского законодательства, следует, что общие расходы не распределяются, а покрываются на условиях договора о совместной деятельности, т.е. компенсируются распределяемым между участниками консорциума (простого товарищества) доходом. Аналогично и налоговым законодательством (п.3 ст.6 Закона "О налогах и других обязательных платежах в бюджет", п.2 Инструкции № 33) предусмотрено распределение только дохода между участниками консорциума. Исходя из изложенного, имея в виду, что бухгалтерский учет базируется на общих положениях гражданского законодательства, необходимо определить долю вклада каждого участника в совместную деятельность, а затем, исчислив доход, распределить его пропорционально доле участия в консорциуме с учетом понесенных каждым предприятием расходов. Этот порядок должен быть определен договором участников и соответствующими актами и расчетами. Следуя требованиям налогового законодательства, предприятие не вправе выписывать счета-фактуры по другим основаниям, кроме как при отгрузке товаров, оказании услуг, выполнении работ. Соответственно система бухгалтерского учета не позволяет отразить по существующим правилам и корреспонденциям счетов затраты, понесенные одним предприятием в учете другого. Поэтому основная работа бухгалтеров предприятий-участников совместной деятельности в большей степени состоит из обобщения во вспомогательных ведомостях расходов каждого предприятия, имея в виду дальнейшее распределение дохода пропорционально произведенным расходам, чем отражение таких расходов на счетах бухгалтерского учета, тем более, что отражаются они в общем установленном порядке. В конечном итоге распределенный доход облагается налогом у каждого предприятия, что вносит определенную справедливость по отношению к каждому участнику. Больший налог уплатит предприятие, понесшее при осуществлении совместной деятельности наименьшие расходы. Определенные проблемы возникают у сторон простого товарищества при заключении договора о совместной деятельности между юридическим лицом и физическим лицом. Впрочем, вопросы возникают и участников консорциума, когда намерение объединить в целях совместной деятельности денежные средства вызывают опасения в части квалификации такой операции как осуществление займа. Здесь необходимо сделать небольшое отступление. В настоящее время повсеместно договоры займа между юридическими лицами, физическими лицами заключаются под иными предлогами, избегая упоминания займа. Объясняется это сложившимся мнением о существующем запрете на оказание юридическими лицами друг другу финансовой помощи, тем более под определенное вознаграждение или проценты. При этом ссылка на запрет осуществляется на гражданское и банковское законодательство. Действительно, статьей 715 Гражданского кодекса (особенная часть) определено, что "юридическим лицам и гражданам запрещается привлечение денег в виде займа от граждан в качестве предпринимательской деятельности...". То есть, запрет существует на привлечение денег в целях предпринимательской деятельности от физических лиц. Запрет на такую деятельность возник вследствие существовавших в свое время так называемых "финансовых пирамид", когда привлечение денег от населения некоторыми компаниями осуществлялось под договором займа. Договоры займа оформлялись взамен простого привлечение денег, т.к. в последнем случае возникал налогооблагаемый доход. Кроме того, законодательством предусмотрено лицензирование приема денег на депозиты. Исходя из изложенного, договор простого товарищества и консорциума не регулируется положениями ст. 715 ГК РК (Особенная часть). Возвращаясь к теме распределения дохода, полученного в результате совместной деятельности, приведем простой пример. Участники консорциума - предприятия А, В, С объединяют свои усилия для извлечения дохода от производства и реализации товаров народного потребления. Вклад предприятия А - основные производственные средства (станки, оборудование) стоимостью 200,0 тыс. тенге, предприятие В - денежные средства в сумме 300,0 тыс. тенге (на приобретение сырья). Предприятие С осуществляет трудовой вклад, т.е. предоставляет квалифицированных работников для участия в производственном цикле с фондом заработной платы в 500,0 тыс. тенге. Согласно ст. 229 ГК РК ведение общих дел может осуществляться по общему согласию участников или может быть поручено одному из участников на основании доверенности. По окончании срока действия консорциального соглашения получен доход в сумме 3000,0 тыс. тенге, которые распределяются пропорционально вкладу каждого участника (А - 20%, В - 30%, С - 50%). Доля дохода каждого участника составит соответственно 600,0; 900,0; 1500,0; тыс. тенге. Возможен другой подход в оценке доходов участников на основании произведенных расходов. Так, предприятие А понесло расходы в виде износа основных средств, допустим в размере 30,0 тыс. тенге. Тогда распределение дохода может иметь следующие результаты: 1. Предприятие А - 3,6% (30 : 830 х 100) или 108,0 тыс. тенге; 2. Предприятие В - 60,2% (500 : 830 х 100) или 1806,0 тыс. тенге; 3. Предприятие С - 36,2% (300 : 830 х 100) или 1086,0 тыс. тенге. Согласно ст.6 Закона РК "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" доход полученный по договору простого товарищества, в том числе консорциума, распределяется между его участниками и облагается подоходным налогом у каждого из них. В отношении налога на добавленную стоимость участники определяют порядок его уплаты в соответствии с особенностями исчисления и порядка его оформления, предусмотренными Инструкцией і37. Очевидно, что для удобства расчета дохода целесообразно использовать расчетный счет одного из участников консорциума. Но и в этом случае возможны разногласия в подсчете результатов совместной деятельности. Поэтому, при осуществлении долгосрочной совместной деятельности предпочтительнее использовать форму совместно контролируемого юридического лица, созданного на определенный срок и для достижения определенной цели. Президент фирмы "Финаудит" Эреуль НУРСЕИТОВ
Доступ к документам и консультации
от ведущих специалистов |