|
|
|
Проблемы применения норм налоговой стабильности в контрактах на недропользование
Алимов Абай Партнер Юридической фирмы «GRATA», Руководитель Атырауского филиала фирмы
Второй Атырауский правовой семинар «Актуальные вопросы и анализ практики применения законодательства в нефтегазовой отрасли Республики Казахстан» (г. Атырау, 9 апреля 2004 г.)
Основной целью моего доклада является обзор актуальных на сегодняшний день проблем недропользователей, связанных с исполнением налоговых обязательств перед Республикой Казахстан по контрактам, заключенным до 1 января 2004 года, в частности вопросы стабильности налогового режима контрактов. В своем докладе мною не будут затронуты последние изменения в налоговом законодательстве, в результате которых государство больше не предоставляет подрядчикам гарантий стабильности налогового режима по контрактам на недропользование, за исключением соглашений о разделе продукции. Таким образом, все новые контракты фактически не будут предусматривать какого-либо специального налогового режима, так как компании будут обязаны уплачивать налоги и платежи согласно законодательству, действующему на дату наступления соответствующего фискального обязательства. Новый режим налогообложения значительно увеличивает объем фискальных поступлений в бюджет, но вместе с тем создает реальную угрозу инвестиционной привлекательности Казахстана и ставит вопрос об экономической целесообразности ранее заключенных инвестиционных соглашений. Как мы прекрасно понимаем, стабильность контрактного правового режима для недропользователей имеет первостепенное значение и является одной из основных гарантий инвестиционной активности компаний, работающих в данном секторе экономики. И хотя юридически законодатель сохранил неизменность налогового режима по контрактам на недропользование, заключенным до 1 января 2004 года, тем не менее, существующая налоговая практика показывает, что государство перестало исполнять свои обязательства и по ранее заключенным контрактам, по которым стабильность налогового режима законодателем не отменялась, становясь больше сборщиком налогов, и ставя нормы стабильности по таким контрактам под сомнение. Позавчера было плохо, вчера было плохо, сегодня плохо - следовательно ситуация стабилизовалась. В каждой шутке есть доля правды. Для многих инвесторов является не столь важным получение каких-либо специальных льгот в ходе заключения контракта, сколько именно налоговая стабильность контракта. Чтобы избавить потенциальных инвесторов от неуверенности и сомнений Республика Казахстан в свое время приняла решение установить неизменный налоговый режим для налогоплательщиков, занятых в сфере недропользования. Насколько инвестор может быть уверен в своем казахстанском будущем, показали 2002 и 2003 годы. В это время государство преподнесло недропользователям множество налоговых сюрпризов. Астрономические суммы налогов, штрафов и пени, значения которых не всегда вмещались в графы типовой формы налоговых уведомлений, прошли как холодный ветер сквозь инвестиционный климат Казахстана. Что послужило причиной сложившейся ситуации? Ответ на этот вопрос мы попробовали найти путем правового анализа норм налогового законодательства, судебной практики и самих контрактов на недропользование. Первой причиной, на наш взгляд, является отсутствие четкого определения понятия «стабильность налогового режима». Какие именно нормы налогового законодательства должны оставаться неизменными, а какие могут быть «гибкими»? Отсутствие ясности в этом вопросе позволяет налоговым органам использовать имеющиеся пробелы против интересов налогоплательщика. Так, налоговые органы, на наш взгляд, ошибочно полагают, что неизменны только виды налогов и их ставки. При этом государство чувствует себя абсолютно свободным в вопросах определения объекта налогообложения, порядка исчисления и сроков уплаты налогов и платежей. С введением в действие Закона о государственном контроле при применении трансфертных цен был установлен новый порядок для исчисления базы по корпоративному подоходному налогу, роялти и отчислениям в дорожный фонд. Так, для корпоративного подоходного налога в качестве налоговой базы вместо фактически полученного дохода был установлен корректируемый доход. Для роялти вместо средневзвешенной цены реализации установлена корректируемая цена. Это же касается отчислений в дорожный фонд. Как это отразилось на налоговой нагрузке недропользователей, многие из вас знают не понаслышке. Многочисленные, противоречивые толкования понятия «стабильность налогового режима» создают благоприятное поле для роста неправомерных начислений сумм налогов и обязательных платежей. Выход, на наш взгляд, остается один, законодательно закрепить какие именно нормы налогового законодательства должны оставаться неизменными для сторон контракта. Вторая причина нарушения норм налоговой стабильности состоит в ее декларативном характере. В тяжелые годы становления казахстанской экономики государство готово было предоставить потенциальным инвесторам любые благоприятствующие условия. Инвестиционное законодательство только и состояло из гарантий и многочисленных льгот. Взять, к примеру, Закон «Об иностранных инвестициях», основная его часть перечисляет обязательства государства перед инвестором. Однако законодатель так и не выработал мер обеспечения государством гарантий, предоставленных инвестору. Сегодня становится очевидным, что стабильность налогового режима всего лишь декларативная норма. Указ «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», Закон «О налогах и других обязательных платежах» и действующий Налоговый кодекс содержат только скупые нормы о неизменности налогового режима недропользователя. Отсутствие механизма применения норм налоговой стабильности уже явилось основанием и продолжает вызывать многочисленные судебные споры между недропользователями и государством. Так, только за период 2002 - 2003 годов в связи с пробелами в налоговом законодательстве сложились спорные ситуации по порядку: 1) уплаты платежей во внебюджетные фонды; 2) уплаты налога на операции с ценными бумагами; 3) корректировки совокупного годового дохода. В связи с упразднением внебюджетных социальных фондов, недропользователи остались на перепутье. С одной стороны они обязаны были соблюдать нормы стабильности по контрактам и уплачивать платежи по установленным для них ставкам (ставки, как правило, составляли 32% от фонда оплаты труда), с другой стороны - платить стало некому и некуда. По всей вероятности выход из этой ситуации в то время не знало и само государство, поскольку оно никаким образом не урегулировало данный вопрос, а отделалось простой формулировкой в Законе о государственном бюджете на 1999 год, закрепляющей, что «задолженность по платежам в социальные внебюджетные фонды должна быть оплачена в бюджет по коду социального налога». Обращаю Ваше внимание на то, что оплачена должна была быть именно «задолженность». Вопрос о предстоящих (будущих) платежах оставался открытым до недавнего времени. Данный пробел был заполнен судебными прецедентами, что также является плохим показателем эффективности регулирования данных норм налоговым законодательством. Таким образом, вместо того, чтобы направить налогоплательщиков в правильное русло и законодательно отрегулировать порядок уплаты социальных платежей, государство само спровоцировало хаос, после которого остались наказанными все, кроме самого инициатора. Еще один пример может продемонстрировать то, как исполняются декларативные нормы стабильности. Многие из недропользователей подписали свои контракты в период существования налога на операции с ценными бумагами. Напомню, что данный налог взимался и 1) с эмиссии и 2) с операций с ценными бумагами. Налог на операции с ценных бумаг уплачивался в следующем порядке: покупатель перечислял налог на счет продавца, а после продавец (являясь, по сути, налоговым агентом) перечислял указанный налог в бюджет. Как поступать недропользователю сейчас, когда этот налог уже не действует, и он не может получить его от покупателей ценных бумаг. Законодательство снова скрывает ответ. Согласно нормам стабильности обязанность по уплате налога лежит на плечах недропользователя, выпустившего свои ценные бумаги. Тем временем он не может платить налог, поскольку для покупателей этот налог упразднен, и соответственно покупатели не перечисляют его на счет компании-недропользователя. И снова мы упираемся в вопросы. Ранее, я уже говорил о том, как Закон о государственном контроле при применении трансфертных цен повлиял на деятельность недропользователей. Но хочу еще раз вернуться к этой теме. Как гражданин своей республики я полностью согласен с тем, что необходимо предотвратить утечку денежных средств за рубеж и обеспечить поступления в государственный бюджет. Но почему эти цели должны достигаться такими болезненными методами? Еще до принятия данного закона налоговое законодательство содержало условия о трансфертном ценообразовании, но вместо того, чтобы заставить работать эти нормы, мы их заменили новыми, по сути такими же неэффективными. Это не только не дало ожидаемых результатов, но и в определенной степени дискредитировало наше государство. Самым наглядным образом нам продемонстрировали то, что налоговый режим вовсе никак не стабилизован для недропользователей. Более того, стало очевидным, что государство еще не отказалось от старых методов и императивных установок. Много негативной реакции со стороны нефтяных компаний последовало после начислений роялти на попутно добываемый природный газ. Многие из контрактов на добычу углеводородов в разделе «Определения» в понятие нефть включают природный газ, газовый конденсат и другие ископаемые. Этим обстоятельством поспешили воспользоваться налоговые органы. Так, ставка роялти, установленная контрактом только на сырую нефть стала успешно применяться и для попутно добываемого газа. При этом возникают интересные обстоятельства: база для исчисления роялти определяется на основе стоимости газа, реализуемого соседними компаниями, специализирующимися именно на добыче газа. Ставки для исчисления данного налога установлены Постановлением Правительства Республики Казахстан от 24 февраля 1998 года, которое для большинства контрактов не должно применяться в связи с его принятием после даты заключения контрактов, т.е. действует норма стабильности налогового режима. Более того, никак не учитывается экономический баланс интересов сторон. Если изначально в контракте ставка роялти определена только для сырой нефти, то путем не хитрых логических мыслительных процессов можно прийти к единственно верному выводу о том, что в экономику проекта природный газ не заложен. Интерес вызывает следующий факт - при налоговых проверках, проводимых до 2002 - 2003 года такой вопрос даже не возникал. Не исключено, что в 2004 году с успехом будут начисляться роялти и платежи на другие ископаемые, сквозь толщу которых проходит буровая установка. Говоря о роялти нельзя не обратить внимание на ситуацию, с которой столкнулись компании, выплачивающие данный налог в натуральном выражении. Казалось бы, какая разница как платить роялти - деньгами или в натуральном виде. Оказывается, разница есть, и, причем, существенная. Тремя составляющими такой разницы являются НДС, Акциз и Отчисления в дорожный фонд. Так, объемы полезных ископаемых, отгруженные государству в счет уплаты роялти, были рассмотрены в качестве реализации, т.е. продажи согласно налоговому законодательству, в связи с чем были налоговыми органами были доначислены как получается налоги на налог. И снова возникает справедливый вопрос - почему налоговая нагрузка недропользователя должна меняться только из-за того, что поменялась форма уплаты роялти. Подобные спорные ситуации будут возникать постоянно, если не выработается механизм их заблаговременного предупреждения, и не будут установлены правила поведения сторон при каких-либо изменениях в налоговом законодательстве, отражающихся на нормах стабильности по контракту. Третья причина это неправильное понимание стабильности налогового режима самими недропользователями. Некоторые из подрядчиков полагают, что стабильность налогового режима означает его неизменность только в сторону ухудшения. Это неверно. Стабильность налогового режима является одной из мер обеспечения баланса интересов как недропользователя, так и государства. Из этого следует, что улучшение положение одной стороны контракта влечет за собой ухудшение положения другой стороны. В настоящее время проявляется тенденция к снижению налоговой нагрузки. Понижены ставки социального налога, налога на добавленную стоимость. Однако для того, чтобы использовать действующие налоговые послабления недропользователь должен провести переговоры с компетентным органом, пройти налоговую экспертизу предлагаемых изменений в контракт, произвести расчет экономики проекта. Таким образом, одностороннее применение недропользователями улучшающих норм влечет нарушение норм стабильности налогового режима и первоначального баланса интересов сторон контракта. Вывод, который можно сделать на основе сложившейся ситуации, один. Налоговое законодательство требует соответствующих изменений, направленных на уточнение понятия стабильность налогового режима и выработку надлежащего механизма соблюдения этой стабильности.
Доступ к документам и консультации
от ведущих специалистов |