|
|
|
О некоторых вопросах возврата налога на добавленную стоимость
Г. Макажанова советник юридической фирмы «GRATA», судья Верховного Суда Республики Казахстан в отставке
Кодексом Республики Казахстан от 10 декабря 2008 года «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)» (далее - Налоговый кодекс) экспорт товаров отнесен к оборотам, облагаемым по нулевой ставке. В определенных случаях по таким оборотам превышение суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), отнесенного в зачет, над суммой начисленного налога подлежит возврату из бюджета. В частности, возврат производится, если плательщик НДС осуществляет постоянную реализацию товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке, и такой оборот в налоговом периоде составил не менее 70 процентов в общем облагаемом обороте по реализации. С целью подтверждения суммы превышения НДС, подлежащего возврату, налоговые органы используют систему управления рисками (статьи 625, 626 Налогового кодекса). При этом возникает ряд вопросов. Так, приказом Министра финансов Республики Казахстан от 29 июля 2010 года № 385 была утверждена Инструкция по применению Системы управления рисками в целях возврата превышения налога на добавленную стоимость (далее - Инструкция). Однако в статьях 625, 626 Налогового кодекса в редакции, действовавшей с 1 января 2009 года до 1 января 2013 года, отсутствовало указание на то, что каким-либо государственным органом устанавливается (определяется) порядок применения системы управления рисками. Поэтому с учетом пункта 1 статьи 2 Налогового кодекса Инструкция не может быть отнесена к налоговому законодательству. В этой связи представляется, что решения налоговых органов о неподтверждении к возврату суммы превышения НДС, основанные на положениях Инструкции, являются неправомерными. Только Законом Республики Казахстан от 26 декабря 2012 года № 61-V статья 625 Налогового кодекса дополнена пунктом 7, согласно которому критерии степени риска и порядок применения системы управления рисками в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленной к возврату, определяются Правительством Республики Казахстан. Данная норма действует с 1 января 2013 года. Постановлением Правительства Республики Казахстан от 27 марта 2013 года № 279 утверждены Правила применения системы управления рисками в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленной к возврату, и критерии степени риска (далее - Правила применения СУР). Таким образом, в период с 1 января 2009 года до введения в действие Правил (14 апреля 2013 года) отсутствовал нормативный правовой акт, который определял бы механизм применения системы управления рисками. Порядок проведения тематической налоговой проверки на основании требования налогоплательщика о возврате превышения НДС, указанного в декларации по НДС, установлен статьей 635 Налогового кодекса. При этом пунктом 4 данной нормы предусмотрено, что случае экспорта товаров при определении суммы НДС, подлежащей возврату, учитывается экспорт товаров, по которому поступила валютная выручка на банковские счета налогоплательщика в банках второго уровня на территории Республики Казахстан, открытые в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан. Представление заключения в органы налоговой службы о поступлении валютной выручки осуществляется Национальным Банком Республики Казахстан и банками второго уровня в порядке и по форме, которые утверждены уполномоченным органом по согласованию с Национальным Банком Республики Казахстан. Для получения данного заключения органы налоговой службы направляют соответствующий запрос о поступлении валютной выручки по состоянию на дату начала налоговой проверки. В соответствии с подпунктом 9) пункта 1 статьи 1 Закона Республики Казахстан «О валютном регулировании и валютном контроле» казахстанские филиалы юридических лиц-нерезидентов являются нерезидентами. Поэтому на них не распространяются Правилаосуществления экспортно-импортного валютного контроля в Республике Казахстан и получения резидентами учетных номеров контрактов по экспорту и импорту, утвержденные постановлением ПравленияНационального БанкаРеспублики Казахстанот 24 февраля 2012 года № 42. В пункте 17 нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан от 27 февраля 2013 года № 1 «О судебной практике применения налогового законодательства» разъяснено, что неисполнение банком запроса налогового органа о поступлении валютной выручки, отсутствие в заключении в отношении нерезидента сведений об учетном номере контракта либо о номере и дате паспорта сделки не являются основанием для отказа в возврате суммы НДС нерезиденту. Согласно пункту 5 статьи 635 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки налоговый орган может назначить встречные проверки непосредственных поставщиков товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика либо направить в другой налоговый орган, в котором состоит на регистрационном учете такой поставщик, запрос о проведении его встречной проверки. В подпункте 3) пункта 5 статьи 627 Налогового кодекса дано понятие встречной проверки как проверки лиц, осуществлявших операции с налогоплательщиком (налоговым агентом), в отношении которого проводится комплексная или тематическая проверка, с целью получения дополнительной информации о таких операциях для использования в ходе проверки указанного налогоплательщика. Анализ в совокупности приведенных норм, а также пунктов 7, 8 статьи 635 Налогового кодекса свидетельствует о том, что предусмотренные пунктом 9 этой статьи основания невозврата НДС связаны с непосредственными поставщиками проверяемого налогоплательщика. Из статьи 626 Налогового кодекса следует, что действия органов налоговой службы по оценке и управлению рисками заключаются в осуществлении анализа документов и сведений о деятельности конкретного налогоплательщика (налогового агента). К деятельности налогоплательщика (налогового агента) относятся его взаимоотношения с непосредственными поставщиками и покупателями. Документы и сведения касательно последующих поставщиков и покупателей не имеют отношения к деятельности данного налогоплательщика (налогового агента). Таким образом, действующее налоговое законодательство не связывает вопрос о достоверности суммы НДС, предъявленной к возврату, с нарушениями, допущенными налогоплательщиками, не являющимися непосредственными поставщиками проверяемого налогоплательщика. Установленное пунктом 9 статьи 635 Налогового кодекса такое основание невозврата НДС как неподтверждение достоверности его суммы сформулировано нечетко, поскольку не конкретизировано, в каких случаях достоверность сумм НДС считается неподтвержденной, нет связи с положениями Налогового кодекса о системе управления рисками. Между тем в предыдущем и следующем абзацах этой же нормы предусмотрено то же основание невозврата НДС, но уже конкретизированное (по крупному налогоплательщику, подлежащему мониторингу, на основании полученных ответов налогового органа по ранее направленным запросам; в связи с невозможностью проведения встречной проверки). Правилами применения СУР в отношении налогоплательщиков, отнесенных к степени риска, предусмотрено формирование аналитического отчета «Пирамида по поставщикам» по поставщикам товаров, работ, услуг. При этом из пункта 8 статьи 635 Налогового кодекса следует, что для принятия решения о назначении обязательной встречной проверки поставщика учитываются расхождения по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида», выявленные по непосредственным поставщикам проверяемого налогоплательщика. В силу пункта 3 статьи 4 Закона «О нормативных правовых актах» Правила применения СУР не должны противоречить Налоговому кодексу, являющемуся нормативным правовым актом более высокого уровня. Как установлено пунктом 1 статьи 6 данного Закона, при наличии противоречий в нормах нормативных правовых актов разного уровня действуют акты более высокого уровня.
Доступ к документам и консультации
от ведущих специалистов |