Является ли неправомерным отнесение на вычеты превышения отрицательной курсовой разницы над положительной, возникшей у филиала в связи несвоевременным отражением репатриации доходов из РК? (Е. Кубиев, 6 ноября 2013 г.)

Е. Кубиев, МВА,

Профессиональный бухгалтер РК,

Профессиональный бухгалтер РФ

член ПОБ «Палаты профессиональных бухгалтеров РК»

директор ТОО «Almer Int.Pro.»

ЯВЛЯЕТСЯ ЛИ НЕПРАВОМЕРНЫМ ОТНЕСЕНИЕ НА ВЫЧЕТЫ ПРЕВЫШЕНИЯ ОТРИЦАТЕЛЬНОЙ КУРСОВОЙ РАЗНИЦЫ НАД ПОЛОЖИТЕЛЬНОЙ, ВОЗНИКШЕЙ У ФИЛИАЛА В СВЯЗИ НЕСВОЕВРЕМЕННЫМ ОТРАЖЕНИЕМ РЕПАТРИАЦИИ ДОХОДОВ ИЗ РК?

Неправомерное отнесение на вычеты превышения отрицательной курсовой разницы над положительной, возникшей у филиала по задолженности между юридическим лицом-нерезидентом и его постоянным учреждением в РК в связи несвоевременным отражением репатриации доходов из РК.

В соответствии со статьей 113 Налогового кодекса РК в случае, если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету. При этом сумма курсовой разницы определяется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности

В связи с тем, что это филиал иностранной компании, они должны составлять финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Согласно МСФО (IAS) 21 «Влияние изменения обменных курсов валют» курсовая разница рассчитывается лишь по монетарным операциям.

Как указано в пункте 16 МСФО (IAS) 21 существенной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц. Примерами монетарных статей являются: пенсии и другие вознаграждения работникам, подлежащие выплате в виде денежных средств, резервы, подлежащие погашению денежными средствами, а также дивиденды, подлежащие выплате в виде денежных средств и признанные в качестве обязательства. Подобным образом, монетарной статьей является договор о получении (или предоставлении) переменного количества собственных долевых инструментов предприятия или переменного количества активов, в отношении которых справедливая стоимость, которую предстоит получить (или предоставить), равна фиксированному или определяемому количеству валютных единиц.

Согласно пункту 15 МСФО (IAS) 21 у предприятия может быть монетарный актив к получению от иностранного подразделения или монетарное обязательство к выплате иностранному подразделению. Монетарная статья, погашение которой в обозримом будущем не планируется, и вероятно, не произойдет, по сути, является частью чистых инвестиций предприятия в иностранное подразделение и учитывается в соответствии с пунктом 32 и пункта 33 стандарта.

Как указано в пункте 32 МСФО (IAS) 21, курсовые разницы, возникающие в связи с монетарной статьей, которая составляет часть чистой инвестиции отчитывающегося предприятия в иностранное подразделение, признается в составе прибыли или убытка в отдельной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия или в отдельной финансовой отчетности иностранного подразделения (в зависимости от конкретного случая).

Согласно пункту 33 МСФО (IAS) 21, если монетарная статья является компонентом чистой инвестиции отчитывающегося предприятия в иностранное подразделение и номинирована в функциональной валюте отчитывающегося предприятия, в индивидуальной финансовой отчетности иностранного подразделения возникает курсовая разница в соответствии с пунктом 28. Если такая статья номинирована в валюте, отличающейся от функциональной валюты как отчитывающегося предприятия, так и иностранного подразделения, курсовая разница в соответствии с пунктом 28 возникает и в отдельной финансовой отчетности отчитывающегося предприятия, и в индивидуальной финансовой отчетности иностранного подразделения. Такая курсовая разница признается в составе прочего совокупного дохода в финансовой отчетности, которая включает иностранное подразделение и отчитывающееся предприятие (т.е. финансовая отчетность, в которой отчетность иностранного подразделения консолидируется, частично консолидируется или учитывается с использованием метода долевого участия).

Таким образом, согласно МСФО (IAS) 21 в вашем случае может возникнуть курсовая разница по монетарному активу к получению иностранным подразделением (филиалом) к предприятию (головному офису) или монетарное обязательство к выплате филиалом к головному офису. И такая курсовая разница будет признаваться либо в составе прибылей или убытков, либо в составе прочего совокупного дохода.

Но в вашем случае следует отметить, возникает ли курсовая разница.

Филиал, действуя на территории РК, нарушил один из норм Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности».

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 6 Закона «О бухучете…» должна обеспечиваться хронологическая и своевременная регистрация операций и событий. В ином случае, финансовая отчетность считается искаженной.

В вашем случае, передача нераспределенной прибыли филиала в головной офис была произведена в течение 2010-2011 года. Скорее всего, это происходило вследствие оплаты покупателями филиала напрямую на счета самого предприятия за пределами РК. То есть фактически доход был репатриирован в головное предприятие за этот период.

Филиал же отражает данную репатриацию только 31 декабря 2011 года. В связи с этим несвоевременно производится отражение поступление оплаты от покупателей на счета головного предприятия. В ином случае нарушается принцип двойной записи, на который основывается весь бухгалтерский учет.

То есть оплата от покупателя на счета головной компании является, с одной стороны, погашение дебиторской задолженности покупателя, а с другой стороны, репатриацией нераспределенного дохода филиала в головной офис.

Филиал, несвоевременно отражая данные операции, нарушает Закон «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», а также искажает свою индивидуальную финансовую отчетность.

Подразделение должно произвести исправление ошибок. Согласно пункту 42 МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» филиал должен ретроспективно корректировать существенные ошибки предыдущих периодов в первом пакете финансовой отчетности, утвержденной к выпуску, после из обнаружения посредством:

a) пересчета сравнительных данных за представленный предыдущий период(ы), в котором была допущена ошибка; или

b) если ошибка была допущена до самого раннего из представленных периодов, то пересчета начального сальдо активов, обязательств и капитала за самый ранний из представленных периодов.

Ошибки предыдущих периодов - это пропуски или искажения в финансовой отчетности предприятия для одного или более периодов, возникающие вследствие неиспользования либо неверного использования надежной информации, которая

a) имелась в наличии, когда финансовая отчетность за те периоды была утверждена к выпуску; и

b) могла обоснованно ожидаться быть полученной и рассмотренной в ходе подготовки и представления этой финансовой отчетности.

Такие ошибки включают результаты математических просчетов, ошибок при применении учетной политики, невнимательности или неверного толкования фактов, а также мошенничества.

В пункте 5 МСФО (IAS) 8 предоставлено понятие «существенный»: пропуски или искажения статей считаются существенными, если они по отдельности или в совокупности могли бы повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности. Существенность зависит от размера и характера пропущенной информации или искажения, оцениваемых в рамках сопутствующих обстоятельств. Размер или характер статьи, или их сочетание могут быть определяющим фактором.

Ретроспективное применение заключается в применении новой учетной политики к операциям, прочим событиям и условиям таким образом, как если бы эта учетная политика использовалась всегда в прошлом.

Таким образом, по моему мнению, в вашем случае следует:

1) запросить с головного офиса выписки или банковские подтверждения поступления денежных средств на счета головного офиса от филиала или от клиентов филиала;

2) на основании предоставленных данных произвести перерасчет курсовой разницы по монетарным статьям между филиалом и головным офисом.