Как правильно отразить в форме 210.00 доход от оказания физическим лицом-нерезидентом инжиниринговых услуг, исчисленный и подлежащий уплате индивидуальный подоходный налог по таким услугам? Возникает ли в данном случае обязательство по уплате НДС за нерезидента? (Ю. Прокопьева, 28 мая 2014 г.)

Ю. Прокопьева, директор ТОО «Центр профессионального обучения VIP»,

налоговый консультант, CAP

КАК ПРАВИЛЬНО ОТРАЗИТЬ В ФОРМЕ 210.00 ДОХОД ОТ ОКАЗАНИЯ ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦОМ-НЕРЕЗИДЕНТОМ ИНЖИНИРИНГОВЫХ УСЛУГ, ИСЧИСЛЕННЫЙ И ПОДЛЕЖАЩИЙ УПЛАТЕ ИНДИВИДУАЛЬНЫЙ ПОДОХОДНЫЙ НАЛОГ ПО ТАКИМ УСЛУГАМ? ВОЗНИКАЕТ ЛИ В ДАННОМ СЛУЧАЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО ПО УПЛАТЕ НДС ЗА НЕРЕЗИДЕНТА?

В связи с внесением изменений с 2011 года в форме 210.00 отсутствует строка «Начисленные, но невыплаченные доходы нерезидентам». В результате чего, нет возможности отразить начисленный, но невыплаченный доход нерезидентам, как можно было это сделать в отчетах за прошлые годы (2009, 2010). Согласно пункту 1 статьи 201 Налогового кодекса «перечисление индивидуального подоходного налога с доходов физического лица-нерезидента в бюджет производится налоговым агентом по месту своего нахождения до 25 числа месяца, следующего за месяцем, в котором налог подлежит удержанию в соответствии с настоящим пунктом». В пункте 3 статьи 201 Налогового кодекса сказано: «Налоговый агент обязан перечислить суммы индивидуального подоходного налога, удержанного у источника выплаты, в сроки, установленные статьей 161 настоящего кодекса». Согласно пункту 3 статьи 161 «налоговый агент осуществляет перечисление индивидуального подоходного налога по выплаченным доходам не позднее двадцати пяти календарных дней после окончания месяца, в котором была осуществлена выплата дохода, по месту своего нахождения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом». Пояснение ситуации: ТОО имело договор ГПХ с нерезидентом, оказавшим инжиниринговые услуги в 4 квартале 2013 года. ИПН с этих доходов был начислен и выплачен за октябрь 2013 года - 22.01.2014 г., за ноябрь 2013 года - 07.02.2014 г., за декабрь - 21.02.2014 г.. Декларации по форме 210.00 сдана в срок - до 15.02.2014 г. Собирая декларацию по ИПН за 4 квартал 2013 г., у бухгалтера возникло подозрение, что отсутствие строки в форме 210.00 «Начисленные, но не выплаченные доходы нерезидентам» может привести к доначислению пени по причине того, что в форме 210.00 за 4 квартал 2013 года были отражены суммы ИПН за нерезидента с начисленных, но не выплаченных доходов нерезидентам. Будет ли иметь место доначисление пени в случае, если ТОО заплатило налог так, как написано в пункте 3 статьи 161 Налогового кодекса («налоговый агент осуществляет перечисление индивидуального подоходного налога по выплаченным доходам не позднее двадцати пяти календарных дней после окончания месяца, в котором была осуществлена выплата дохода, по месту своего нахождения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом»), а налог с невыплаченного дохода отразило в декларации за 4 квартал 2013 года? ТОО считает, что в декларации по ИПН, если доход нерезиденту не выплачен, надо отражать этот невыплаченный доход, как доход начисленный нерезиденту за текущий период, т. е. в данном случае в декларации по ИПН за 4 квартал 2013 года, при этом сам налог с этого дохода показать в декларации по ИПН в том периоде, когда доход выплачен, т. е. в описанном случае в первом квартале 2014 года. Для информации: услуги, оказанные нерезидентом в 4 квартале 2013 года, были оплачены в 1 квартале 2014 года. За какой период в декларации по форме 210.00 мы должны были отразить ИПН с начисленных, но невыплаченных доходов нерезиденту?

Если тот же самый нерезидент-физическое лицо, с кем у ТОО сейчас заключен договор гражданско-правового характера, будет пребывать на территории Республики Казахстан более 183 дней в течении любого 12-ти месячного периода (со 2 апреля 2014 года), то его доходы перестанут рассматриваться как база для начисления и уплаты НДС за нерезидента согласно статьям 236 и 241 Налогового Кодекса? В данном случае такое физическое лицо будет рассматриваться как резидент и его доход будет базой для удержания 20% ИПН, а не 10% ИПН?

Порядок исчисления, удержания и перечисления индивидуального подоходного налога у источника выплаты с доходов физических лиц-нерезидентов установлен статьей 201 Налогового кодекса.

Необходимо обратить внимание, что при выплате физическому лицу-нерезиденту доходов, облагаемых у источника выплаты, по договорам гражданско-правового характера, необходимо руководствоваться положениями пункта 1 статьи 201 Налогового кодекса.

Положения пункта 3 статьи 201 Налогового кодекса применимы только при выплате доходов, облагаемых у источника выплаты, определенных подпунктами 18), 19), 20), 21) и 22) пункта 1 статьи 192 Налогового кодекса, то есть доходов физического лица-нерезидента от деятельности в Республике Казахстан по трудовому договору (контракту), заключенному с резидентом или нерезидентом, являющимся работодателем, включая доходы работника в виде материальной выгоды.

Так как в описанном случае выплачиваются доходы иностранному физическому лицу по договору оказания инжиниринговых услуг, то есть договору гражданско-правового характера, то согласно пункту 1 статьи 201 Налогового кодекса такие доходы облагаются индивидуальным подоходным налогом у источника выплаты по ставкам, указанным в статье 194 Налогового кодекса, без осуществления налоговых вычетов, если не установлено иное.

Исчисление и удержание индивидуального подоходного налога по доходам, облагаемым у источника выплаты, производятся налоговым агентом не позднее дня выплаты доходов физическому лицу-нерезиденту.

Перечисление индивидуального подоходного налога с доходов физического лица-нерезидента в бюджет производится налоговым агентом по месту своего нахождения до 25 числа месяца, следующего за месяцем, в котором налог подлежит удержанию.

На основании статьи 203 Налогового кодекса, декларация по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу по иностранцам и лицам без гражданства по форме 210.00 представляется налоговым агентом в налоговый орган по месту уплаты налога ежеквартально не позднее 15 числа второго месяца, следующего за кварталом, в который входят отчетные налоговые периоды.

Правила составления налоговой отчетности (декларации) по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу по иностранцам и лицам без гражданства (форма 210.00) на 2014 год утверждены приказом Заместителя Премьер-Министра Республики Казахстан - Министра финансов Республики Казахстан от 6 декабря 2013 года № 558 (далее - Правила) и полностью соответствуют порядку исчисления и уплаты индивидуального подоходного налога, предусмотренному Налоговым кодексом.

Согласно пункту 15 Правил, в разделе «Исчисление индивидуального подоходного налога с доходов иностранцев и лиц без гражданства»:

1) строки 210.00.001 I, 210.00.001 II и 210.00.001 III предназначены для отражения суммы доходов, начисленных налоговым агентом иностранцам и лицам без гражданства за каждый месяц отчетного квартала, в том числе доходы, полученные работником от работодателя в денежной или натуральной форме, включая доходы, полученные в виде материальной выгоды, а также по заключенным с работодателем в соответствии с законодательством Республики Казахстан договорам гражданско-правового характера, в том числе доходы, отраженные в статье 156 Налогового кодекса, за исключением доходов, указанных в подпункте 24) пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса.

Строка 210.00.001 IV предназначена для отражения итоговой суммы доходов за отчетный квартал, определяемой как сумма строк 210.00.001 I, 210.00.001 II и 210.00.001 III. Строка 210.00.001 включает в себя сумму строки 210.00.002.

Строка 210.00.001 А предназначена для отражения суммы доходов, начисленных работникам за отчетный квартал.

Строка 210.00.001 В предназначена для отражения суммы начисленных доходов в виде дивидендов, вознаграждений, выигрышей за отчетный квартал;

2) строки 210.00.002 I, 210.00.002 II и 210.00.002 III предназначены для отражения суммы индивидуального подоходного налога, исчисленного в соответствии со статьями 167, 169, 171, 172, 174, 176, 201 и 202 Налогового кодекса с доходов, начисленных иностранцам и лицам без гражданства в каждом месяце отчетного квартала.

Строка 210.00.002 IV предназначена для отражения итоговой суммы налога за отчетный квартал, определяемой как сумма строк 210.00.002 I, 210.00.002 II и 210.00.002 III;

3) строка 210.00.003 предназначена для отражения суммы задолженности по доходам, начисленным, но невыплаченным налоговым агентом иностранцам и лицам без гражданства на конец отчетного квартала, без учета обязательных, добровольных пенсионных и обязательных профессиональных пенсионных взносов, страховых премий и индивидуального подоходного налога;

4) строки 210.00.004 I, 210.00.004 II и 210.00.004 III предназначены для отражения суммы доходов, выплаченных иностранцам и лицам без гражданства в каждом месяце отчетного квартала. При этом доходы, не подлежащие налогообложению в соответствии с подпунктом 24) пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса, в данных строках не отражаются.

Строка 210.00.004 IV предназначена для отражения итоговой суммы доходов за отчетный квартал, определяемой как сумма строк 210.00.004 I, 210.00.004 II и 210.00.004III;

5) строки 210.00.005 I, 210.00.005 II и 210.00.005 III предназначены для отражения суммы индивидуального подоходного налога, исчисленного с доходов, выплаченных иностранцам и лицам без гражданства, и подлежащего перечислению в бюджет за каждый месяц отчетного квартала.

Строка 210.00.005 IV предназначена для отражения итоговой суммы налога за отчетный квартал, определяемой как сумма строк 210.00.005 I, 210.00.005 II и 210.00.005 III.

Аналогичный порядок заполнения декларации формы 210.00 был предусмотрен в 2013 году согласно постановлению Правительства Республики Казахстан от «30» ноября 2012 года № 1518.

Таким образом, как следует из вышепредставленной информации, декларация по форме 210.00 содержит две строки по индивидуальному подоходному налогу: строку 210.00.002 и строку 210.00.005. При этом в строке 210.00.002 отражается сумма ИПН с начисленных доходов иностранным физическим лицам за отчетный квартал, а в строке 210.00.005 отражается сумма ИПН с доходов, выплаченных иностранным физическим лицам, и подлежащая перечислению в бюджет за каждый месяц отчетного квартала.

Кроме того, Приказом Председателя Налогового Комитета Министерства финансов Республики Казахстан от 20 декабря 2013 года № 392 утвержден «Перечень данных из форм налоговой отчетности, подлежащих отражению в лицевом счете налогоплательщика (налогового агента), по налогам и другим обязательным платежам в бюджет, обязательным пенсионным взносам и социальным отчислениям на 2014 год». Согласно данному документу к начислению (уменьшению) в лицевой счет налогоплательщика, налогового агента переходит сумма ИПН, отраженная в сроках 210.00.005 I,II,III из декларации формы 210.00 (КБК - 101204).

Если доходы физическому лицу-нерезиденту были начислены в 4 квартале 2013 года, а выплата доходов произведена в 1 квартале 2014 года, то заполнение декларации по форме 210.00 производится в следующем порядке.

В декларации по форме 210.00 за 4 квартал 2013 года по строке 210.00.001 отражаются начисленные доходы по соответствующим месяцам, в строках 210.00.002 - исчисленный индивидуальный подоходный налог с данных доходов. Так как выплаты дохода в 4 квартале 2013 года произведено не было, то по строке 210.00.003 вы отразите сумму задолженности перед иностранным физическим лицом на конец отчетного квартала, без учета ИПН. Если выплат иностранным физическим лицам в 4 квартале 2013 года не было, то строки 210.00.004 и 210.00.005 не заполняются.

При заполнении декларации по форме 210.00 за 1 квартал 2014 года, в котором вы произвели выплату, в строке 210.00.004 необходимо указать сумму произведенной выплаты и соответственно по строке 210.00.005 будет отражена сумма ИПН, исчисленного с доходов, выплаченных иностранцам и лицам без гражданства, и подлежащего перечислению в бюджет за каждый месяц отчетного квартала.

На основании подпункта 1) статьи 194 Налогового кодекса, доходы физического лица-нерезидента от инжиниринговых работ, выполненных на территории Республики Казахстан, подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 20%.

Следует обратить особое внимание на то, что если ТОО является плательщиком НДС, то возникает обязательство по уплате НДС за нерезидента согласно статьям 236 и 241 Налогового кодекса. Согласно пункту 1 статьи 241 Налогового кодекса и подпункту 4) пункта 2 статьи 236 Налогового кодекса, при приобретении плательщиком налога на добавленную стоимость инжиниринговых работ у нерезидента, возникают обязательства по налогу на добавленную стоимость по ставке 12%.

Порядок признания иностранных физических лиц резидентами установлен статьей 189 Налогового кодекса.

В случае соответствия установленным критериям признания иностранных физических лиц резидентами, доходы физического лица-резидента от выполнения инжиниринговых работ на территории Республики Казахстан подлежит налогообложению индивидуальным подоходным налогом у источника выплаты по ставке 10% в соответствии со статьями 168 и 169 Налогового кодекса.

При приобретении работ, услуг у физических лиц-резидентов, обязательств по налогу на добавленную стоимость не возникает.

Необходимо обратить внимание, что на территории Республики Казахстан некоторые виды инжиниринговых работ подлежат лицензированию.