Исчисляется ли КПН у источника выплаты по услугам поставки товара в рамках внешнеторговой деятельности? (И. Смурыгина, 29 января 2015 г.)

И. Смурыгина, начальник отдела налогового консалтинга ТОО «BDO Казахстанаудит»

ИСЧИСЛЯЕТСЯ ЛИ КПН У ИСТОЧНИКА ВЫПЛАТЫ ПО УСЛУГАМ ПОСТАВКИ ТОВАРА В РАМКАХ ВНЕШНЕТОРГОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ?

Нерезидент осуществил поставку товара в рамках внешнеторговой деятельности компании-резиденту РК и отдельно выставил инвойс на транспортные расходы. Данные транспортные расходы вошли в себестоимость поставленных товаров, т. е. в цену сделки включены и расходы на оказание транспортных услуг до места назначения. Являются ли данные услуги, оказанные нерезидентом, налоговой базой для исчисления КПН с доходов нерезидентов за оказанные международные перевозки? Согласно пункту 5 статьи 193 Налогового кодекса налогообложению не подлежат выплаты, связанные с поставкой товара на территорию РК в рамках внешнеторговой деятельности, за исключением услуг, выполненных работ на территории РК, связанных с данной поставкой. Поставка осуществилась с территории нерезидента до территории компании-покупателя.

В связи с тем, что стоимость транспортных услуг, оказанных иностранным перевозчиком, указана в отдельном Инвойсе, то в этом случае следует рассматривать доход нерезидента от оказания им услуг по международной перевозке.

На основании подпункта 16 пункта 1 статьи 192 Налогового кодекса доходы от оказания услуг по международной перевозке, признаются доходами из источников РК. В целях данного раздела международными перевозками признаются любые перевозки пассажиров, багажа, товаров, почты, в том числе воздушным судном, осуществляемые между пунктами, находящимися в разных государствах, одним из которых является РК.

Согласно пункту 1 статьи 193 Налогового кодекса доходы юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения, определенные статьей 192 Налогового кодекса, облагаются подоходным налогом у источника выплаты без осуществления вычетов.

При этом сумма КПН, удерживаемого у источника выплаты, исчисляется налоговым агентом путем применения ставок, установленных статьей 194 Налогового кодекса, к сумме доходов, облагаемых у источника выплаты, указанных в статье 192 Налогового кодекса, в том числе, к доходам от оказания услуг по международной перевозке.

Таким образом, доход нерезидента от оказания транспортных услуг в международных перевозках подлежит обложению КПН у источника выплаты по ставке 5% согласно статье 195 Налогового кодекса.

Вместе с тем, статьей 212 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговый агент имеет право самостоятельно применить освобождение от налогообложения при выплате дохода нерезиденту или при отнесении начисленного, но не выплаченного дохода нерезидента на вычеты, если такой нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор.

Порядок применения положений международного договора, установленный данной статьей, распространяется в отношении налогообложения доходов нерезидента, предусмотренных статьей 192 Налогового кодекса, в том числе за оказание услуг по международной перевозке.

Международный договор применяется при условии представления нерезидентом налоговому агенту документа, подтверждающего резидентство, соответствующего требованиям пунктов 4 и 5 статьи 219 Налогового кодекса.

При этом документ, подтверждающий резидентство, представляется нерезидентом налоговому агенту не позднее одной из дат, указанных в пункте 2 статьи 212 Налогового кодекса.
Учитывая изложенное, если между страной, резидентом которой является перевозчик и РК заключена Конвенция/Соглашение об избежании двойного налогообложения (далее Конвенция), налоговый агент, выплачивающий нерезиденту-перевозчику доход за услуги перевозки вправе воспользоваться ее положениями для применения освобождения от налогообложения доходов этого нерезидента за оказанные им услуги международной перевозки при наличии сертификата резидентства, оформленного в соответствии с пунктами 4, 5 статьи 219 Налогового кодекса.

При этом, если перевозчик является резидентом страны-участницы Гаагской Конвенции, то для освобождения от налогообложения достаточно представить апостилированный сертификат резидентства без легализации.

По возникновению обязательства у компании по уплате НДС за нерезидента, следует отметить, что на основании пункта 1 статьи 241 Налогового кодекса, работы, услуги, предоставленные нерезидентом, не являющимся плательщиком НДС в РК и не осуществляющим деятельность через филиал, представительство, являются оборотом налогоплательщика РК, получающего работы, услуги, и подлежат обложению НДС в соответствии с Налоговым кодексом, если местом их реализации является РК. Место реализации определяется или по статье 236, либо по статье 276-5, если перевозчик является резидентом России или Белоруссии.

В связи с тем, что оказание услуг нерезидентами при выполнении перевозки товаров не предусмотрено подпунктами 1 - 4 пункта 2 статьи 236 и пунктом 4 статьи 236 Налогового кодекса, то место реализации данных услуг определяется в соответствии с подпунктом 5 данного пункта, которым предусмотрено, что местом реализации работ, услуг признается место осуществления предпринимательской или любой другой деятельности лица, выполняющего работы, оказывающего услуги.

Поскольку местом осуществления предпринимательской деятельности организации, оказывающей услуги по перевозке товаров, является иностранное государство, то и местом реализации данных услуг является иностранное государство.

Таким образом, услуги по перевозке товаров, оказываемые нерезидентом, являющимся резидентом иностранного государства, не являются облагаемым оборотом резидента РК, и соответственно, не облагаются НДС.