Какими налогами облагаются транспортно-экспедиторские услуги нерезидента? (Г. Дорошева, 26 марта 2015 г.)

Г. Дорошева, аудитор РК, директор аудиторской компании «DSAudit»,

член правления ПАО «Коллегия аудиторов»

КАКИМИ НАЛОГАМИ ОБЛАГАЮТСЯ ТРАНСПОРТНО-ЭКСПЕДИТОРСКИЕ УСЛУГИ НЕРЕЗИДЕНТА?

Резидент РК оказывает транспортно-экспедиторские услуги и услуги по оперированию вагонов (вагоны собственные).

Ситуация 1. ТОО А заключило договор на экспедирование и оперирование с ТОО Б - резидентом ОАЭ, по которому груз доставляется из РК до Латвии. В целях осуществления данной перевозки ТОО А заключает договора с резидентом РК ТОО В - экспедитором по территории РК до границы РФ и резидентом РФ ТОО Г - экспедитором по территории РФ до границы Латвии. Какие налоговые обязательства у ТОО А возникают в данной ситуации (в т. ч. при расчетах с ТОО Г)? Каким образом ТОО А обязано составить акт выполненных работ (в т. ч. в части НДС) по ж/д тарифу, экспедиторским услугам, услугам оперирования?

Ситуация 2. ТОО А резидент РК заключило с ТОО Б резидентом РФ договор на экспедирование и оперирование. Груз доставляется на территорию РФ. По каким ставкам НДС облагается данная перевозка в части комиссии экспедитора и услугам оперирования?

Согласно подпункту 2 пункту 1 статьи 192 Налогового кодекса доходы от выполнения работ, оказания услуг в Республике Казахстан признаются доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан.

При этом в соответствии с подпунктом 13 пункта 5 статьи 193 Налогового кодекса доходы нерезидента от выполнения работ, оказания услуг за пределами Республики Казахстан, за исключением доходов, указанных в подпунктах 3, 4 пункта 1 статьи 192 Налогового кодекса, не подлежат налогообложению.

Отсюда по ситуации 1: поскольку резидент РФ (ТОО Г) осуществляет экспедирование по территории РФ до границы Латвии, то доходы нерезидента согласно подпункту 13 пункта 5 статьи 193 Кодекса не признаются доходами из источников в Республике Казахстан и не подлежат налогообложению.

ТОО А выставляет счет-фактуру согласно положениям статьи 264 Налогового кодекса «Особенности выписки счетов-фактур экспедиторами».

При этом, собственное вознаграждение экспедитора согласно подпункту 10 статьи 248 Налогового кодекса признается освобожденным оборотом, поскольку связано с международными перевозками.

Ситуация 2. В случае, если транспортно-экспедиторские услуги оказываются резидентом РФ частично на территории Республики Казахстан и за ее пределами, то пунктом 4-1 статьи 193 Налогового кодекса предусмотрено, что при наличии в контрактах, заключенных с нерезидентами, положений, предусматривающих выполнение, оказание различных видов работ, услуг на территории Республики Казахстан и за ее пределами, порядок исчисления и удержания подоходного налога у источника выплаты, установленный статьей 193 Налогового кодекса, применяется к каждому виду работ, услуг отдельно.

При этом общая сумма доходов нерезидента по вышеуказанным контрактам должна быть обоснованно распределена на доходы, полученные от выполнения работ, оказания услуг в Республике Казахстан и за ее пределами.

При необоснованном распределении дохода нерезидента, приведшего к занижению суммы дохода нерезидента, подлежащего налогообложению в Республике Казахстан в соответствии с положениями настоящей статьи, налогообложению подлежит совокупная сумма дохода нерезидента, полученного по вышеуказанным контрактам от выполнения работ, оказания услуг как в Республике Казахстан, так и за ее пределами.

Пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса установлено, что доходы юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения, определенные статьей 192 Налогового кодекса, облагаются подоходным налогом у источника выплаты по ставкам, указанным в статье 194 Налогового кодекса, без осуществления вычетов.

Таким образом, в случае, если нерезидент представил документы, в которых доходы от оказания транспортно-экспедиторских услуг разделены на доходы за пределами и на территории Республики Казахстан, то доходы от деятельности на территории Республики Казахстан признаются доходами из источников в Республике Казахстан, подлежащие налогообложению у источника выплаты по ставке 20%, а услуги, оказанные за пределами Казахстана, освобождаются от КПН.

В случае, если доходы от оказания транспортно-экспедиторских услуг не будут территориально разделены, то налогообложению у источника выплаты подлежит вся сумма дохода нерезидента.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 212 Налогового кодекса в случае, если нерезидент оказывает услуги или выполняет работы на территории Республики Казахстан в пределах срока, не приводящего к образованию постоянного учреждения в Республике Казахстан, в целях применения Конвенции об избежании двойного налогообложения, заключенной между Республикой Казахстан и Российской Федерацией, нерезидент должен представить документ, подтверждающий резидентство, соответствующий требованиям пункта 4 статьи 219 Налогового кодекса, и в этом случае доходы нерезидента будут освобождены от налогообложения.

В дополнение, в соответствии со статьей 241 Налогового кодекса работы, услуги, предоставленные нерезидентом, не являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость в Республике Казахстан и не осуществляющим деятельность через филиал, представительство, являются оборотом налогоплательщика Республики Казахстан, получающего работы, услуги, если местом их реализации является Республика Казахстан, и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в соответствии с настоящим Кодексом.

В свою очередь место реализации услуг устанавливается статьей 236 Налогового кодекса, в подпункте 5 пункта 4 которой определено, что местом реализации работ, услуг признается место осуществления предпринимательской или любой другой деятельности лица, выполняющего работы, оказывающего услуги, не предусмотренные подпунктами 1 - 4 настоящего пункта и пунктом 4 настоящей статьи.

Местом осуществления предпринимательской или другой деятельности лица, выполняющего работы, оказывающего услуги, не предусмотренные подпунктами 1 - 4 настоящего пункта, считается территория Республики Казахстан в случае присутствия такого лица на территории Республики Казахстан на основе учетной регистрации в органах юстиции или на основе постановки на регистрационный учет в налоговых органах в качестве индивидуального предпринимателя.

Таким образом, местом оказания транспортно-экспедиторских услуг нерезидента не признается территория Республики Казахстан, и НДС за нерезидента в этом случае не исчисляется.

Для ТОО «А» услуга по экспедированию из Казахстана в Россию признается услугой, связанной с международными перевозками, которые согласно подпункту 10 статьи 248 Налогового кодекса признаются освобожденным оборотом.