|
|
|
Заключение специалиста как источник доказательств
Филатов Вячеслав Николаевич Адвокат Восточно-Казахстанской областной коллегии адвокатов
В ежегодном послании народу Казахстана, озвученном 2 сентября 2019 года, Глава государства Касым-Жомарт Токаев особое внимание уделил необходимости усиления противодействия теневой экономике, выводу капиталов, фактам ухода от уплаты налогов. Несмотря на актуальность проблематики и достаточное внимание к ней в научной среде и у практикующих судебно-следственных работников, тем не менее, остается значительное количество вопросов, которые до настоящего времени не находят своего логического разрешения, существенно замедляя формирование единой правоприменительной практики. Ряд таких проблем как материально-правового, так и процессуального характера автор рассматривает в данной статье, вынося на обсуждение и предлагая, с учетом значительного практического опыта, возможные пути их решений. Как известно, с ноября 2014 года полномочия по раскрытию и расследованию экономических преступлений упраздненного Агентства по борьбе с экономической и коррупционной преступностью (финансовая полиция) были переданы Службе экономических расследований (СЭР), до недавнего времени структурно входившей в состав Комитета государственных доходов (КГД) Министерства финансов Республики Казахстан. По мнению автора, сама суть переподчинения правоохранительного органа административно-фискальному являлась спорной и не могла не вызвать перегибы в ходе ее реализации. Выполняя задачу по обеспечению полноты и своевременности поступления налогов, органы государственных доходов, по сути, использовали СЭР как некий инструмент по реализации узковедомственных интересов. Период 2015-2016 гг. ознаменовался тотальным увеличением количества возбуждаемых уголовных дел - 8 170 по данным на 01.01.2016г., против 555 на 01.01.2015г. (источник: Информационно-аналитическая система «Талдау» Министерства национальной экономики Республики Казахстан https://taldau.stat.gov.kz/). Подавляющее большинство таких дел возбуждены по информациям, заключениям и актам налоговых органов, составленных в рамках налогового администрирования. Соответственно, более 8000 субъектов частного предпринимательства были вовлечены в орбиту уголовного судопроизводства. При этом, как показала дальнейшая практика, по сути, большинство дел не имели судебной перспективы. В этой связи необходимо четко понять, что налоговое администрирование существенно отличается от уголовного и уголовно-процессуального порядка правового регулирования своими целями, задачами и принципами. К примеру, Налоговым кодексом РК (ст.1) регулируются властные отношения между государством и налогоплательщиком (налоговым агентом), связанные с исполнением налогового обязательства, которые преследуют единственную цель - полноту и своевременность уплаты налогов. Задачами же уголовного процесса (ст.8 Уголовного процессуального кодекса РК - далее УПК) является быстрое раскрытие, расследование уголовных правонарушений, привлечение к уголовной ответственности виновных лиц, справедливое судебное разбирательство и правильное применение уголовного закона. К основополагающим принципам уголовно-процессуального законодательства относится презумпция невиновности (ст.19 УПК), согласно которой неустранимые сомнения в виновности подозреваемого, обвиняемого, подсудимого толкуются в их пользу, а ч.5 ст.24 УПК прямо требует от органа уголовного преследования и суда выяснения по делу всех обстоятельств, как уличающих, так и оправдывающих подозреваемого, обвиняемого, подсудимого. Собирание доказательств по уголовным делам в сфере налогообложения, как и по другим преступлениям, в процессе досудебного расследования и судебного разбирательства производится путем проведения процессуальных действий, предусмотренных УПК (ч.1 ст.122). В то же время, действующее Нормативное постановление Верховного суда Республики Казахстан (далее - ВС РК) от 18.06.2004 г. № 2 (с изменениями и дополнениями от 07.07.2016г.) «О некоторых вопросах квалификации уголовных правонарушений в сфере экономической деятельности», не содержит каких-либо рекомендаций в части расследования и оценки действий по делам данной категории. Частично указанные вопросы ранее рассматривались в Нормативном постановлении «О некоторых вопросах применения законодательства о лжепредпринимательстве» от 12.01.2009 г. Однако данное постановление утратило силу 29.06.2018 г. Несмотря на то, что с момента создания СЭР в 2014 г. на уровне КГД, Генеральной прокуратуры разрабатывались многочисленные методики и алгоритмы расследования, до настоящего времени нет четкого механизма и единообразного понимания процесса доказывания. Актуальными остаются вопросы сбора и оценки доказательств, в частности, установления суммы уклонения от уплаты налогов, исходя из акта налоговой проверки, проведенной в рамках налогового администрирования по правилам Налогового кодекса, либо путем получения заключения специалиста в порядке ст.80 УПК РК. Не ставя под сомнение легитимность в уголовном судопроизводстве налоговых проверок, автор, тем не менее, считает более логичным и оправданным в рамках процессуальных сроков и законных прав субъектов проверки (физических/юридических лиц) более широко применять институт привлечения специалистов для дачи налоговых заключений. Так в соответствии с ч.2 ст.122 УПК РК, орган, ведущий уголовный процесс, вправе по находящемуся в его производстве уголовному делу вызывать в порядке, установленном настоящим Кодексом, любое лицо для дачи заключения в качестве эксперта или специалиста, требовать производства ревизий и проверок от уполномоченных органов и должностных лиц. При этом заключение и показания специалиста в соответствии со ст.117 УПК РК являются регламентированным и самостоятельным видом доказательств. Часть 1 ст.117 УПК: «Заключение специалиста - оформленный в соответствии с требованиями части третьей настоящей статьи и представленный в письменном виде официальный документ, отражающий содержание исследования и выводы по вопросам, поставленным перед специалистом лицом, ведущим уголовный процесс, или сторонами». В настоящее время в состав СЭР включены экспертно-криминалистические подразделения, проводящие комплексные исследования, в т.ч. в сфере налоговых правонарушений. Криминалистические подразделения созданы по аналогии со структурами МВД, заключения которых (баллистические, дактилоскопические, почерковедческие и др.) полномерно используются в качестве доказательств. С учетом изложенного, заключение специалиста (крим.отдела и/или налоговой службы) наряду с актом налоговой проверки безусловно является доказательством по делам об уклонении от уплаты налогов. На практике зачастую возникают случаи, когда по делам, где исходными данными для установления сумм уклонения от уплаты налогов выступают заключения специалистов, стороной защиты приводятся доводы о том, что заключения носят предположительный характер, поскольку недоимка по налогам не отражена на лицевом счете и «де-юре» вредные последствия не наступили. По сути закона (п.п. 5 п.1 ст.1 Налогового кодекса) недоимка - исчисленные, начисленные и не уплаченные в срок суммы налогов и платежей в бюджет, в том числе авансовых и (или) текущих платежей по ним, за исключением сумм, отраженных в уведомлении о результатах проверки, в период обжалования в порядке, определенном законодательством Республики Казахстан в обжалуемой части. Подпунктом 58 п.1 ч.1 Налогового кодекса определено понятие лицевого счета налогоплательщика, как документа, в том числе в электронной форме, для учета исчисленных, начисленных (уменьшенных), перечисленных и уплаченных (с учетом зачтенных и возвращенных) сумм налогов и платежей в бюджет, социальных платежей, а также сумм пени и штрафов. В соответствии с п. 4 ст. 159 НК РК: «В случае проводимой в рамках досудебного расследования налоговой проверки, уведомление о результатах проверки налогоплательщика, в отношении которого ведется досудебное расследование, выносится после завершения рассмотрения уголовного дела». Т.е. по налоговым проверкам, проводимым в рамках уголовного дела, отражение надоимки на лицевом счете возможно только после разрешения дела по существу, а именно, вступившего в законную силу приговора либо прекращения дела. Как видим, на стадии досудебного производства налоговые обязательства отражаться не будут. Суды в некоторых случаях, в отсутствии доначислений на лицевом счете, либо оправдывают подсудимых, либо под любыми предлогами возвращают дело прокурору. В то же время алгоритм отражения недоимки по решению суда заложен в п.9 ст. 48 Налогового кодекса: «начисление или пересмотр исчисленной суммы налогов и платежей в бюджет по действию (действиям) по выписке счета-фактуры, совершенному (совершенным) с субъектом частного предпринимательства без фактической отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, производится налоговым органом по налоговому обязательству и (или) требованию на основании вступивших в законную силу решения, приговора, постановления суда». Из изложенного следует, что в рамках уголовного расследования отражение недоимки на лицевом счете налогоплательщика невозможно до принятия окончательного решения по делу, независимо от формы документа (акт налоговой проверки, заключение специалиста), послужившего основанием для доначисления. Более того, следует иметь в виду, что акт налоговой проверки является производной фиксации факта недоимки. По результатам вынесенного приговора (обвинительного либо оправдательного) органы налоговой службы в соответсвии с законом будут обязаны скорректировать налоговые обязательства налогоплательщика в ту или иную сторону. Анализируя судебно-следственную практику Российской Федерации, автор выяснил, что в процессе доказывания вышеуказанных правонарушений в качестве доказательств используются заключения специалистов налогового органа и судебных экспертов наряду с актами налоговых проверок. Так, в соответствии с постановлением Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» судам рекомендовано иметь в виду, что доказательствами, подтверждающими наличие или отсутствие в содеянном признаков составов преступлений, предусмотренных статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ, могут быть налоговые декларации, другие необходимые для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов документы, акты проверок исполнения законодательства о налогах и сборах, иные формы проведения налогового контроля органами, уполномоченными на это законодательством, а также заключение эксперта, материалы проверок исполнения законодательства о налогах и сборах иных органов. В целях наиболее полного и всестороннего выяснения всех обстоятельств, связанных с этими преступлениями, суды могут привлекать к участию в судебном разбирательстве специалистов, а в необходимых случаях проводить соответствующие экспертизы. На данном этапе Генеральной прокуратурой и Верховным судом Республики Казахстан выработаны ряд разъяснений в части методики сбора и оценки доказательств по делам об уклонении от уплаты налогов. Так, авторы Алгоритма расследования налоговых правонарушений (разработчик Академия правоохранительных органов при Генеральной прокуратуре РК /2018 г./) также настаивают на необходимости отхода от практики назначения налоговых проверок и использовании в качестве доказательств заключений специалистов. Доводы основываются на необоснованном затягивании процесса расследования при налоговых проверках, а так же различии целей и задач налогового администрирования и уголовного процесса. Необходимо отметить, что деятельность налогового органа осуществляется в сфере налогового и административного производства, с упрощенным подходом к процессу сбора и оценки доказательств. Так, непредставление документов субъектом проверки безусловно влечет корректировку его налоговой отчетности, отсутствие по месту регистрации - снятие с налогового учета, нарушение сроков - автоматическую ответственность, а в суде именно налогоплательщик несет бремя доказывания (по сути применяется принцип презумции виновности налогоплательщика). С точки зрения уголовного процесса, такая позиция является обвинительной и противоречащей принципам уголовно-процессуального права. Применение такого подхода является основанием для признания собранных доказательств недопустимыми (ст.24 УПК РК)., т.к. уголовный процесс предельно регламентирован, все вопросы допустимости и относимости доказательств тщательно оцениваются. Эта оценка производится с точки зрения ст.77 Конституции о том что любое сомнение в виновности лица толкуется в его пользу. В уголовном праве действует презумпция невиновности, объективное вменение (ответственность за невиновное причинение вреда) запрещено. Тем самым, механизмы сбора и оценки доказательств в уголовном судопроизводстве предоставляют большие возможности субъектам проверки в части реализации своих прав, в т.ч. приведении доводов и доказательств в свою защиту. В рекомендациях рабочего совещания при ВС РК от 07.04.2017 г. «О практике расследования и рассмотрения уголовных дел об экономических преступлениях» указано на то, что вопросы налогового администрирования, связанные с проверкой налоговой отчетности за период деятельности предприятий, недопустимо смешивать с вопросами уголовного процесса. Органы досудебного производства должны осуществлять деятельность по соблюдению, исследованию доказательств только в рамках Уголовно-процессуального кодекса. 23 ноября 2018 года Верховным Судом проведен круглый стол на тему: «Вопросы совершенствования уголовного судопроизводства. Правоприменительная практика по отдельным категориям уголовных дел и приказного производства». В ходе круглого стола обсуждены актуальные темы уголовного судопроизводства, в том числе по экономическим правонарушениям. В соответствии с разъяснениями ВС РК (№ 6001-18-10/5/4984/6001-19-2-1-9/2//18-52-8.163 от 15.01.2019г.) акт налоговой проверки и заключение специалиста являются доказательствами, которые в совокупности с другими доказательствами устанавливают наличие или отсутствие деяния, предусмотренного УК, виновность или невиновность подозреваемого, обвиняемого и подсудимого. Акты налоговых проверок, как институт налогового права, в уголовном процессе (ст.111 УПК) оцениваются наравне с иными документами, и их отсутствие может быть успешно восполнено налоговыми заключениями, заключениями специалистов, судебных экспертов и иными процессуальными мерами. Резюмируя изложенное, автор считает, что по делам об уклонении от уплаты налогов необходимо практиковать применение заключений специалистов (крим.отделов СЭР и налогового органа), а при необходимости - судебно-экономических экспертиз. Акты же налоговых проверок следует использовать в целях доказывания с учетом обстоятельств дела в тех случаях, когда это не повлияет на быстрое и полное раскрытие, расследование уголовного дела. В качестве вывода представляется целесообразным закрепить данное толкование в Нормативном постановлении Верховного Суда Республики Казахстан, принятие которого запланировано в текущем году.
Список использованных источников 1. См.: Уголовно-процессуальный кодекс Республики Казахстан (в редакции 2014 г.). //ИПС «Адiлет». 2. См.: Закон РК «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам пресечения лжепредпринимательства» от 08 декабря 2009 г. № 225-IV. //ИПС «Адiлет». 3. Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)» от 25 декабря 2017 г. //ИПС «Адiлет». 4. Положение о КГД (Приказ Министра финансов Республики Казахстан от 14 июня 2016 года № 306 Об утверждении Положения о Комитете государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан). //ИПС «Адiлет». 5. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления»- https://rg.ru/2006/12/31/vsud-nalog.html. 6. Нормативное постановление ВС РК от 18.06.2004 г. № 2 (с изменениями и дополнениями от 07.07.2016г.) «О некоторых вопросах квалификации уголовных правонарушений в сфере экономической деятельности». //ИПС «Адiлет». 7. Информационно-аналитическая система «Талдау» Министерства национальной экономики Республики Казахстан https://taldau.stat.gov.kz/. 8. Рекомендации рабочего совещания при ВС РК от 07.04.2017г. «О практике расследования и рассмотрения уголовных дел об экономических преступлениях» (№ исх: КГД-16/9534-И от 12.04.2017г.) 9. Разъяснения ВС РК по вопросам состоявшегося в Верховном суде круглого стола состоявшегося 23 ноября 2018 года на тему: «Вопросы совершенствования уголовного судопроизводства. Правоприменительная практика по отдельным категориям уголовных дел и приказного производства» (исх.№ 6001-18-10/5/4984/6001-19-2-1-9/2//18-52-8.163 от 15.01.2019г.).
Доступ к документам и консультации
от ведущих специалистов |