Отражение операций в связи с уменьшением уставного капитала в налоговом учете (Керейбаев Г., Советник ТОО «Integrites Kazakhstan»)

Отражение операций в связи с уменьшением уставного капитала в налоговом учете

Галымбек Керейбаев

Советник

ТОО «Integrites Kazakhstan»

В настоящей статье затронуты вопросы отражения в налоговом учете операций в связи с уменьшением уставного капитала, а именно: учета разницы между суммой уменьшения уставного капитала и суммой выплаты в пределах части чистых активов, превышающей новый размер уставного капитала.

Ситуация следующая.

ТОО А является материнской компанией ТОО Б.

Сформированный и оплаченный уставный капитал ТОО Б составляет 160 млн тенге, чистые активы составляют 150 млн тенге на дату уменьшения уставного капитала.

ТОО А приняло решение об уменьшении уставного капитала в ТОО Б на сумму 40 млн тенге, т.е. со 160 млн тенге до 120 млн. тенге (новый размер уставного капитала).

Согласно пункту 8 статьи 27 Закона «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» (далее – «Закон о ТОО») ТОО вправе производить своим участникам выплаты в связи с уменьшением уставного капитала только в пределах части чистых активов, превышающей новый размер уставного капитала.

В нашем случае: 150 млн. тенге (чистые активы) – 120 млн тенге (новый размер уставного капитала) = 30 млн тенге возникает обязательство у ТОО Б к выплате участнику (ТОО А) согласно пункту 8 статьи 27 Закона о ТОО.

При этом возникает разница между фактической суммой уменьшения уставного капитала (40 млн тенге) и фактической выплатой ТОО Б в пользу участника (ТОО А) согласно пункту 8 статьи 27 Закона о ТОО (30 млн тенге), равная 10 млн.тенге.

Данная разница между суммой уменьшения уставного капитала и фактической выплатой участнику (в пределах части чистых активов, превышающей новый размер уставного капитала) не подлежит налогообложению по следующим основаниям.

ТОО Б несет обязательства по выплате дивидендов участнику (ТОО А) только в пределах чистой прибыли, превышающей новый (уменьшенный) размер УК и только на эту сумму собрание участников ТОО Б может принимать решение о выплате дивидендов. Право требования участника (ТОО А) к ТОО возникает только на эту сумму. На большую выплату, чем в указанных пределах, участник (ТОО А) претендовать не может. В последующие налоговые периоды может приниматься решение о выплате дивидендов ТОО Б в пользу участника (ТОО А), но опять-таки только в пределах чистой прибыли, превышающей новый (уменьшенный) уставный капитал ТОО Б.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 230 Налогового кодекса обязательства, возникшие по приобретенным товарам (работам, услугам), а также по начисленным доходам работников, определяемым в соответствии с пунктом 1 статьи 322 Налогового кодекса, и не удовлетворенные в течение трехлетнего периода, исчисляемого в соответствии с пунктом 2 данной статьи, признаются сомнительными.

В нашем случае (выплата дивидендов) обязательств по приобретенным товарам (работам, услугам), а также по начисленным доходам работников на стороне ТОО Б, выплачивающей дивиденды в пределах чистой прибыли, превышающей новый размер уставного капитала, не возникает.

Более того, ТОО А изначально не имеет право требования к ТОО Б на выплату разницы в размере 10 млн. тенге, поскольку данная больше, чем чистые активы ТОО Б, превышающие новый размер уставного капитала ТОО Б.

Поэтому ТОО А имеет право требования к ТОО только в пределах чистой прибыли, превышающей уменьшенный размер уставного капитала. Фиксировать решением общего собрания ТОО Б выплату бОльшей суммы, чем чистых активов, превышающих новый размер уставного капитала ТОО Б — это нарушение требований п. 8 статьи 27 Закона о ТОО.

Дохода от списания обязательств согласно статье 229 Налогового кодекса на стороне ТОО Б на сумму указанной разницы (10 млн. тенге) также не возникает.

Так, например, согласно пп.1), 3) и 4) п. 1 статьи 229 Налогового кодекса применительно к нашему случаю (пп.2) не учтен, т.к. ТОО Б не ликвидируется) к доходу от списания обязательств относится:

· размер обязательства, по которому кредитором прекращено требование к налогоплательщику о его исполнении;

· размер обязательства, по которому в налоговом периоде истек срок исковой давности, установленный законами Республики Казахстан;

· размер обязательства, исполнение которого кредитор не вправе требовать на основании вступившего в законную силу решения суда.

Далее, согласно абзацу первому п.2 статьи 229 Налогового кодекса сумма дохода от списания обязательств равна сумме обязательств (за исключением суммы налога на добавленную стоимость), подлежавших выплате в соответствии с первичными документами налогоплательщика:

Условием применения статьи 229 Налогового кодекса является то, что ТОО Б несет действительные обязательства перед ТОО А.

Такие обязательства ТОО Б может нести только в пределах чистой прибыли, превышающей его уменьшенный размер уставного капитала. На суммы, превышающие данный порог, обязательства ТОО Б перед ТОО А просто не могут возникнуть согласно пункту 8 статьи 27 Закона о ТОО.

Согласно абзацу пятому пп.16) п.1. статьи 1 Налогового кодекса доходы от распределения имущества при уменьшении уставного капитала (помимо прочего) рассматриваются в качестве дивидендов.

В данной связи, согласно ответу Председателя Комитета государственных доходов МФ РК от 7 февраля 2020 года на вопрос от 14 января 2020 года № 589584 (dialog.egov.kz) не востребованные учредителем дивиденды в целях исчисления корпоративного подоходного налога не подлежат включению в совокупный годовой доход в виде дохода от списания обязательств, а также дохода по сомнительным обязательствам.

В нашем случае суммы, превышающие порог по пункту 8 статьи 27 Закона о ТОО — это не только невостребованные дивиденды, а более того, дивиденды, на выплату которых со стороны ТОО А, как участник ТОО Б, вообще не может претендовать.

Кроме того, согласно пункту 7 (Определения) МСФО (IAS) 1 общий совокупный доход – это изменение в собственном капитале, возникшее в отчетном периоде в результате операций и других событий, отличное от тех изменений, которые возникли вследствие операций с собственниками, действующими в этом качестве.

В бухгалтерском учете ТОО Б разница между суммой уменьшения уставного капитала (40 млн) и суммой выплаты (30 млн), которая составляет 10 млн тенге, должна отразиться в рамках собственного капитала в связи с операциями с собственниками согласно пункту 106 (d) (3) МСФО (IAS) 1 «Предоставление финансовой отчетности»(далее – «МСФО (IAS) 1», который устанавливает следующее:

«106....Отчет об изменениях в собственном капитале включает следующую информацию:

...

(d) по каждому компоненту собственного капитала - сверку балансовой стоимости на начало периода и на дату его окончания, с раздельным раскрытием изменений, являющихся следствием:

...

(iii) операций с собственниками, действующими в этом качестве, с раздельным представлением вкладов собственников и распределений собственникам, а также изменений в долях участия в дочерних организациях, которые не приводят к утрате контроля.».

Таким образом, операции с участниками не могут быть отражены по МСФО (IAS) 1 в составе общего совокупного дохода.

Учитывая изложенное, положительная разница между суммой уменьшения участником (ТОО А) уставного капитала дочерней организации (ТОО Б) и фактической выплаты в пользу данного участника (в пределах чистых активов, превышающей новый размер уставного капитала) согласно пункту 8 статьи 27 Закона о ТОО не подлежит включению в совокупный годовой доход дочерней организации (ТОО Б) в виде дохода от списания обязательств, а также дохода по сомнительным обязательствам.