| ||||||||||||||||||||
|
|
|
26.08.2002
Особенности учета и налогообложения заемных и ссудных операций с Кредиты и займы являются необходимыми элементами и средством по поддержанию непрерывности процессов деятельности предприятий. Юридические лица пользуются различными видами банковских кредитов, которые подразделяются на краткосрочные ссуды (выдаются банком на срок до одного года) и долгосрочные ссуды, выдаваемые на срок свыше одного года. Кроме того, предприятия могут получать также займы от других юридических лиц, помимо банков и кредитных учреждений. В бухгалтерском учете займы и кредиты подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. По экономическому содержанию кредит представляет собой ссуду в денежной или товарной форме на условиях возвратности и обычно с уплатой процентов. Кредитные отношения выражают экономические отношения между кредитором и заемщиком. Аналогично и под ссудой понимается передача денежных средств или имущества одними участниками договора займа другим на условиях возврата и, как правило, с уплатой процентов. Однако, необходимо различать банковскую ссуду и передачу имущества в безвозмездное временное пользование, которое в гражданском законодательстве также рассматривается как ссуда. Согласно гражданскому законодательству заем представляет собой договор, по которому одна сторона (заимодатель) передает другой стороне (заемщику) в собственность или оперативное управление деньги или вещи, а заемщик обязуется возвратить заимодателю такую же сумму денег или равное количество вещей. Такой договор считается заключенным только с момента реальной передачи предмета займа. Отражение на счетах бухгалтерского учета получения кредитов сложностей не вызывает, свои особенности имеет отражение в учете предоставления и получения займа. Связаны эти особенности с применением положений гражданского и налогового законодательства. В договоре займа должны быть определены порядок и сроки возврата суммы займа. Если срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодателем требования об этом. Сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодателю или зачисления соответствующих средств на его банковский счет, то есть лишь с момента поступления суммы займа на счет заимодателя. Следовательно, до этого момента на сумму займа в соответствии со статьей 718 Гражданского кодекса РК (Особенная часть) подлежат начислению и выплате проценты (вознаграждение), предусмотренные договором. Как отмечалось, передача предмета займа связана с переходом права собственности на него, а следовательно, и списанием с баланса заимодателя товарно-материальных запасов или иных вещей и предметов займа и их принятием к учету на соответствующие счета заемщика. Средства, переданные в заем, у заимодателя можно учитывать на счете 334 "Прочая дебиторская задолженность" в разрезе заемщиков по срокам погашения. Заемщик организует учет полученных займов, исходя из существа операции, на счетах раздела VI "Обязательства" Генерального плана счетов. Основанием для бухгалтерских записей, при передаче имущества являются накладные, акты приемки-передачи. Передача товарно-материальных запасов сопровождается переходом права собственности на них к заемщику, что дает формальное основание в бухгалтерском учете отражать операцию через счета реализации. В то же время заемщик, возвращая аналогичное имущество, также может отразить возврат как операцию по реализации. Таким образом, формально договор займа подпадает в бухгалтерском учете под положения, регулируемые стандартом бухгалтерского учета 5 "Доход", где пунктом 13 предусматривается ситуация по обмену идентичных товаров, не приносящему дохода. Определенный интерес для бухгалтера могут представлять налоговые последствия такой сделки. Известно, что отгрузка товаров с целью продажи, обмена, безвозмездной передачи, согласно статье 10 Налогового кодекса Республики Казахстан в налоговых целях рассматривается как реализация. Однако порядок налогообложения стоимости товарно-материальных запасов, переданных и возвращенных в качестве займа, конкретно не определен. Следовательно, необходимо руководствоваться положениями налогового законодательства, рассматривающего такую операцию, как облагаемый оборот. Согласно статьям 211 и 217 Налогового кодекса при обмене товарами или при их передаче безвозмездно облагаемый оборот определяется исходя из уровня цен, без включения в них налога на добавленную стоимость, сложившегося у налогоплательщика на момент обмена или передачи, но не ниже их балансовой стоимости. При этом исключений из данного порядка при передаче товаров по договору займа не предусмотрено. Таким образом, передача товарно-материальных запасов по договору займа, как заимодателем, так и заемщиком облагается налогом на добавленную стоимость. В то же время существует и отличие, продиктованное сутью сделки как передачи имущества с последующим возвратом имущества, определенного родовыми признаками. В данном случае следует разграничить операцию как безвозмездную передачу имущества в первом случае (заимодатель заемщику) и аналогичную операцию во втором случае (заемщик заимодателю). Исходя из такого разграничения, следует определять облагаемый оборот каждой передающей стороны в момент совершения передачи товарно-материальных запасов. Плательщиком НДС, согласно налоговому законодательству, будет являться сторона, передающая имущество. Имея в виду, что согласно статье 235 Налогового кодекса суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, является сумма налога, подлежащего уплате плательщиками налога поставщикам, НДС при передаче имущества у принимающей стороны в зачет не относится. Отметим сразу, что законодательно не оговорен порядок документального оформления операций при передаче имущества в заем. В частности, не определено, необходимо ли выделить НДС в договоре займа при передаче имущества, следует ли заполнять счета-фактуры и т. п. Указанные обстоятельства могут являться причиной возникновения риска отрицательных налоговых последствий.
Как отмечалось выше, формально операция займа может рассматриваться как обмен на идентичные товары или реализация. Однако гражданским законодательством заем рассматривается как сделка на условиях возвратности и срочности, поэтому представляется, что заем следует учитывать как сделки по временно привлеченным средствам, подразделяющиеся на долгосрочные и краткосрочные займы. Безвозмездное пользование имуществом, когда стороны выступают как ссудодатель и ссудополучатель, имеет существенное отличие от заемных операций. При заключении договора займа одна сторона получает имущество на условиях срочности и возвратности, при этом возврату подлежат вещи равного количества и того же рода и качества. По договору ссуды одна сторона передает имущество, а другая сторона обязуется вернуть то же имущество, в том же состоянии, в каком оно было получено (с учетом нормального износа). В данном случае в бухгалтерском учете такая операция не вызовет сложности в ее отражении (в данном случае имущество учитывается за балансом), но исходя из норм налогового законодательства здесь могут также возникнуть отрицательные налоговые последствия. Так, по договору займа право собственности переходит к заемщику, по договору ссуды право собственности остается у ссудодателя. При этом, согласно статье 609 ГК РК ссудополучатель обязан поддерживать имущество, полученное в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта. Кроме того, он обязан нести все расходы по его содержанию, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования. Сложности у бухгалтеров сторон договора ссуды могут возникнуть по признанию упомянутых расходов, но основной вопрос будет заключаться в применении правил налогового учета. В данном случае, в ГК РК указано, что к договору безвозмездного пользования имуществом применяются некоторые правила, применяемые к имущественному найму (аренде), поэтому представляется необходимым в налоговых целях рассматривать договор безвозмездного пользования имуществом как договор аренды. Таким образом, расходы на ремонт полученного в безвозмездное пользование на условиях срочности и возвратности имущества относить на вычеты не следует. Э. Нурсеитов, президент фирмы "Финаудит"
Доступ к документам и консультации
от ведущих специалистов |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||