Хищение на предприятии. Правовые и налоговые аспекты (Эреуль Нурсеитов, президент фирмы «Финаудит», председатель правления ОО «Клуб бухгалтеров»)

Корреспонденты на фрагмент
Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Хищение на предприятии. Правовые и налоговые аспекты

Эреуль Нурсеитов,

президент фирмы «Финаудит»,

председатель правления ОО «Клуб бухгалтеров»

Собственники и администрация предприятия заинтересованы в сохранности активов предприятия. Для этого должны использоваться различные способы внутреннего контроля. Это - система бухгалтерского учета, периодические инвентаризации, физическая защита активов (оборудованные и охраняемые места хранения товаров и денег), материальная ответственность должностных лиц, пропускная система в места хранения товаров и материалов, складской учет и т.п.

Несанкционированное изъятие активов предприятия пресекается налаженной системой контроля, но и она не гарантирует появление недостач и хищений. Это зависит от честности лиц, занимающих материально ответственные должности. Выявление таких фактов, как правило, затруднено вследствие того, что хищения, при наличии системы внутреннего контроля, совершаются лицами, вступившими в сговор.

Например, бухгалтером расчетной группы совершается хищение денег полученных в банке. При этом фальсифицируются выписки банка. Недостающие суммы бухгалтером материальной группы отражаются как оплаченные поставщикам за ТМЗ. Затем отражается фиктивный приход материалов, который списывается на производство. Работник производственного отдела подтверждает расход материала на производство продукции. Такую «операцию» можно установить при сопоставлении норм расхода материала на единицу продукции и фактическим его расходом. Если администрацию заинтересует причина роста себестоимости продукции, то при соответствующей подготовке, например, внутреннего аудитора, можно проследить от конца и до начала всю цепочку совершенных противоправных действий.

Ущерб может возникать и в результате прямого хищения ценностей, либо их недостачи у материально ответственного лица. Установление ущерба, как правило, происходит при проведении инвентаризаций мест хранения товарно-материальных запасов и денежных средств. Это обстоятельство требует установления графика проведения плановых инвентаризаций. По распоряжениям руководства могут осуществляться внезапные проверки мест хранения ценностей.

Возмещение установленных недостач и хищений может осуществляться как добровольно, так и по решениям суда. Во внесудебном порядке недостачи могут возмещаться на основании договоров о материальной ответственности должностных лиц. В соответствии со ст. 92 Закона РК «О труде» письменные договоры о полной материальной ответственности заключаются только с лицами, достигшими 18 лет, занимающими должность или выполняющие работы, непосредственно связанные с хранением, обработкой, продажей (отпуском), перевозкой или применением в процессе производства переданных ценностей.

Суды, при разбирательстве дел по фактам хищений, руководствуются соответствующими актами. В частности, Постановлением пленума Верховного суда РК от 25.07.1996 г. № 9 «О некоторых вопросах квалификации хищений чужого имущества» даются понятия, связанные с незаконным изъятием имущества. Так, под хищением чужого имущества понимается незаконное безвозмездное изъятие с корыстной целью имущества собственника и обращение его в свою пользу или пользу других лиц. При этом изъятие чужого имущества может производиться путем, как тайного его похищения, так и открытого завладения, путем мошенничества, вымогательства, присвоения или растраты, либо путем злоупотребления служебным положением. В постановлении указано, что, если субъектом хищения, совершенного путем злоупотребления служебным положением, является должностное лицо, то надлежит выяснять, являлся ли обвиняемый на момент совершения преступления, в соответствии с действующим в тот период законодательством, должностным лицом.

Перечень должностей и работ, типовой договор о полной материальной ответственности должен утверждаться в коллективных договорах или приказах (распоряжениях) администрации предприятия.

Случаи наступления полной материальной ответственности приведены в ст. 91 Закона РК «О труде». Рассмотрим некоторые из них, прямо относящиеся к недостачам и хищениям. Материальная ответственность наступает в случаях:

- при наличии письменного договора;

В этом случае работник несет полную материальную ответственность за недостачу или порчу имущества, переданного ему для хранения или иных целей. Такими работниками являются кассиры, кладовщики, заведующие складами, лица, которым по роду деятельности передаются или ими получаются ценности. Если с работником не заключен письменный договор или ему не исполнилось 18 лет, или его должность или выполняемая работа не указана в специальном перечне, договор признается недействительным. Это обстоятельство не влечет для работника правовых последствий. Если в договоре отсутствует хотя бы одно из перечисленных условий, то он несет ответственность в меньшем размере. Сумма возмещения устанавливается в этом случае по соглашению сторон.

- получения ценностей под отчет;

Для получения ценностей внутри организации работнику выдается разовая доверенность или разовое распоряжение. Разовым распоряжением может быть лимитно - заборная карта, разрешение на отпуск товара со склада и т.п.

Для получения ценностей от других организаций работнику выдается доверенность по форме № ТМЗ-1, утвержденной приказом Министерства финансов РК от 19.03.2004 г. № 128. Журнал учета выданных доверенностей формы № ТМЗ-2 применяется для регистрации выданных доверенностей и расписки в их получении. При этом следует руководствоваться Методическими рекомендациями о порядке выдачи доверенности на получение товарно-материальных запасов и отпуска их по доверенности (к СБУ 7), утвержденными приказом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита МФ РК от 06.03.1998 г. № 46.

- причинения вреда недостачей;

Недостача может возникнуть как следствие хищения (присвоения) ценностей, так и умышленным их уничтожением или порчей, либо нарушения правил приемки-отпуска ценностей на склад или со склада.

-причинения ущерба действиями работника, содержащими признаки уголовно наказуемых деяний.

В таких случаях ответственность наступает независимо от того, является или не является работник материально-ответственным лицом. Например, работник совершил хищение материалов со склада в отсутствие кладовщика, либо проник в кассу предприятия путем взлома двери.

Возмещение ущерба, нанесенного предприятию вследствие недостачи или хищения, осуществляется работником в добровольном порядке или по решению суда. При обнаружении недостачи, например, в кассе или на складе, виновное в этом лицо может погасить ее самостоятельно, либо погашение производится путем удержания из заработной платы. Следует учитывать, что удержание из заработной платы, согласно ст. 79 Закона РК «О труде», не должно превышать 50% от ее суммы. Такое ограничение не применяется при отбывании исправительных работ.

В соответствии с Законом РК от 30.06.1998 г. № 253-1 «Об исполнительном производстве и статусе судебных исполнителей» размер удержаний исчисляется с суммы заработной платы (дохода) должника, причитающейся ему к получению. Согласно ст. 62 этого Закона, обращение взыскания допускается не на все виды выплат. Например, не допускается взыскание с сумм, полученных должником в возмещение ущерба, причиненного увечьем, в виде пособий на детей по утере кормильца и т.д.

В случае нахождения должника, отбывающего наказание, обращение взыскания производится в соответствии со ст. 60 Закона РК от 30.06.1998 г. № 253-1.

Положения налогового законодательства, отчасти, способствуют необходимости организовать действенный контроль сохранности имущества предприятия. Так как, в некоторых случаях отсутствие такого контроля может отразиться на налоговых обязательствах предприятия. Например, согласно ст. 237 Налогового кодекса, налог на добавленную стоимость, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета по товарам, в т. ч. основным средствам, в случае их порчи, утраты. Под утратой товара (имущества) понимается событие, в результате которого этот товар уничтожен или потерян. Если на предприятии произошла кража товара, то, независимо от того, кто ее совершил, предприятие обязано восстановить сумму НДС к начислению. Или, товар испорчен в результате несоблюдения температурного режима в складе. В том и другом случае не соблюдены правила внутреннего или внутрихозяйственного контроля. Указанное обстоятельство не означает, что разработчики налогового законодательства были заинтересованы в сохранности имущества каждого предприятия, и потому определили такие правила налогообложения. Связано это с тем, что во многих случаях под видом порчи или утраты товара происходила их реализация без приходования денег на предприятии. Тем не менее, следует учитывать и налоговые последствия утраты товара вследствие его хищения. Возмещение ущерба деньгами не является основанием для того, чтобы НДС на утраченный товар не начислять.

В бухгалтерском учете такая ситуация может быть отражена так:

Дт	Кт
334	222	- установлена недостача товара на складе;
821	633	- начислен НДС на стоимость утраченного товара;
451	334	- возмещен ущерб виновным в недостаче лицом;
либо
681	334	- произведено удержание из его заработной платы.

При присвоении денег, выданных под отчет, корреспонденция счетов будет следующей:

333	451	- выданы деньги под отчет;
681	333	- удержано из заработной платы.

При обнаружении недостачи в кассе:

334	451	- недостача денег;
451	334	- недостача возмещена виновным лицом.

При хищении денег или товара не установленными лицами:

334	222, 451	- при передаче дела в следственные органы;
845	334	- виновные лица не установлены;

либо, если эти лица установлены и по решению суда происходит частичное возмещение ущерба

334	222,451	- при передаче дела в следственные органы;
451,441	334	- погашение ущерба.

В случае невозможности возмещения ущерба по объективным причинам:

845

334

- сумма ущерба списывается в расходы.

Учитывая, что одним из принципов МСФО является принцип приоритета сущности над формой (такой принцип существует и в казахстанских стандартах, но пока не применяется), хищения, недостачи и их возмещение необходимо отражать через счета расходов и доходов. Например, недостача в кассе: Дт 845 - Кт 451, возмещение недостачи - Дт 451 - Кт 727 и т.д.

Как уже было сказано, обычно, недостачи и хищения устанавливаются при проведении инвентаризаций. Но, применение произвольной формы акта проверки, например, кассы или отсутствие расписки кассира, впоследствии может не дать возможности обратить взыскание на кассира. В связи с этим, при проведении проверки кассы, необходимо использовать форму № Инв-9 «Акт инвентаризации денег», утвержденной приказом Министерства финансов РК от 19.03.2004 г. № 128. В этом акте предусмотрена расписка кассира о том, что к началу проведения инвентаризации все документы по приходу и расходу денег, денежные документы поступили на ответственность кассира, а все поступившие деньги оприходованы, а выбывшие - списаны в расход.

По установившимся правилам инвентаризация осуществляется по месту нахождения товарно-материальных запасов, основных и других средств и каждому материально- ответственному лицу. Присутствие всех членов комиссии при проведении инвентаризации обязательно, т. к. отсутствие хотя бы одного из них при определенных обстоятельствах может дать основание признать результаты инвентаризации недействительными.

В отношении налогообложения дохода работника - виновного лица, полученного им вследствие противоправных действий, то положения налогового законодательства прямо не рассматривает такие ситуации. Соответствующие статьи Налогового кодекса указывают на удержание индивидуального подоходного налога с выплат дохода, начисление социального налога производится также с выплачиваемых работнику доходов, отчисления в накопительные пенсионные фонды осуществляются с доходов работника, выплачиваемых ему работодателем. Хищение не является выплатой дохода, поэтому у предприятия не могут возникать обязательства по уплате указанных налогов и взносов. Тем более что по решению суда виновное лицо должно ущерб возместить.

Если похитителем является неустановленное лицо, либо лицо, не работающее на предприятии, то его налоговые обязательства определяются решением суда, если это лицо установлено и привлечено к ответственности.

Случается, что администрация предприятия не желает обращаться в судебные или следственные органы, а виновное лицо отказывается ущерб возместить. Это может быть связано с убежденностью работника в том, что ущерб нанесен не по его вине. В этом случае, если это лицо является лицом материально-ответственным, то без его согласия удержание из заработной платы для возмещения ущерба не допускается. Соответственно, удержание налогов может противоречить законодательству. В целом наличие договора о материальной ответственности не означает, что автоматически наступают обязательства работника по возмещению ущерба. Этому должна предшествовать процедура служебного расследования, получения письменного объяснения работника и т.д. Если же отказ работника не мотивирован ничем, то обращение в суд неизбежно.

Бухгалтерия предприятия в таких случаях никаких действий не предпринимает, т. к. такого рода разбирательства находятся за пределами ее компетенции. Бухгалтер производит удержания из заработной платы в возмещение ущерба по распоряжению администрации, добровольному согласию работника или решению суда.