Какие налоговые обязательства возникают при заключении договора о возвратной финансовой помощи между юридическими лицами? (Ю. Гамалей, 27 мая 2014 г.)

Ю. Гамалей, менеджер департамента консалтинга ТОО «BDO «Казахстанаудит»

КАКИЕ НАЛОГОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ВОЗНИКАЮТ ПРИ ЗАКЛЮЧЕНИИ ДОГОВОРА О ВОЗВРАТНОЙ ФИНАНСОВОЙ ПОМОЩИ МЕЖДУ ЮРИДИЧЕСКИМИ ЛИЦАМИ?

Между юридическими лицами на срок 3 года заключен договор на предоставление возвратной финансовой помощи. При проверке налоговых органов будет ли это являться нарушением как для получившей финансовую помощь стороны, так и для стороны её предоставившей? В договоре прописано, что это возвратная финансовая помощь, а не финансовый заем.

В соответствии со статьей 1 Налогового кодекса Налоговый кодекс регулирует властные отношения по установлению, введению и порядку исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, а также отношения между государством и налогоплательщиком (налоговым агентом), связанные с исполнением налогового обязательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Гражданского кодекса гражданским законодательством регулируются товарно-денежные и иные основанные на равенстве участников имущественные отношения, а также связанные с имущественными личные неимущественные отношения. Участниками регулируемых гражданским законодательством отношений являются граждане, юридические лица, государство, а также административно-территориальные единицы. А в соответствии с пунктом 4 статьи 1 Гражданского кодекса к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим бюджетным отношениям, гражданское законодательство не применяется, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 115 Гражданского кодекса объектами гражданских прав могут быть имущественные и личные неимущественные блага и права.

К имущественным благам и правам (имуществу) относятся, в том числе вещи, деньги (также иностранная валюта), имущественные права и другое имущество.

Согласно статье 715 Гражданского кодекса, по договору займа одна сторона (заимодатель) передает, а в случаях, предусмотренных Гражданским Кодексом или договором, обязуется передать в собственность (хозяйственное ведение, оперативное управление) другой стороне (заёмщику) деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а заёмщик обязуется своевременно возвратить заимодателю такую же сумму денег или равное количество вещей того же рода и качества.

На основании пункта 1 статьи 718 Гражданского Кодекса, если иное не предусмотрено законодательными актами или договором, за пользование предметом займа заемщик выплачивает вознаграждение заимодателю в размерах, определенных договором.

Кроме этого, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 8 Закона Республики Казахстан от 31 января 2006 года № 124-III «О частном предпринимательстве» субъекты частного предпринимательства вправе предоставлять средства (займы) субъектам частного предпринимательства на возмездной основе.

То есть, сама по себе заемная сделка предусмотрена и не запрещена гражданским и другими законодательствами Республики Казахстан.

При этом предоставление одной стороной в собственность (хозяйское ведение, оперативное управление) другой стороне (заёмщику) денег или вещей, определенных родовыми признаками, за вознаграждение, определенное договором займа, является услугой по предоставлению займа.

Таким образом, предоставление одним юридическим лицом другому юридическому лицу беспроцентной временной финансовой помощи не противоречит гражданскому законодательству Республики Казахстан, следовательно, является законной.

Тем самым, если проверяющие из налогового управления и заинтересуются договором, заключённом в соответствии с гражданским законодательством, то только в той части, какие налоговые обязательства с ним связаны.

В соответствии с определениями, данными в параграфе 11 IAS 32 «Финансовые инструменты - представление», «финансовый инструмент - это любой договор, в результате которого одновременно возникает финансовый актив у одной организации и финансовое обязательство или долевой инструмент - у другой». В соответствии с указанным параграфом «финансовый актив - это любой актив, который представляет собой договорное право на получение денежных средств или иного финансового актива от другой организации». Там же определено, что «финансовое обязательство - это любое обязательство, которое представляет собой договорную обязанность предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой организации».

Таким образом, можно констатировать, что требования и обязательства, возникшие на основании договора безвозмездного пользования имуществом (договору ссуды) (статья 604 Гражданского Кодекса), являются, соответственно, финансовым активом и финансовым обязательством.

При первоначальном признании на основании параграфа 14 IAS 39 «организация обязана признавать финансовый актив или финансовое обязательство в своём отчёте о финансовом положении только в том случае, когда она становится стороной по договору в отношении данного финансового инструмента».

В соответствии с параграфом 43 IAS 39 «при первоначальном признании финансового актива или финансового обязательства организация обязана оценивать его по справедливой стоимости, плюс, в случае актива или финансового обязательства, которые не оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток, затраты по сделке, прямо связанные с приобретением или выпуском финансового актива или финансового обязательства».

После первоначального признания, в соответствии с подпунктом (a), параграфа 46 IAS 39 «организация обязана оценивать финансовые активы, в том числе являющиеся активами производные финансовые инструменты, по их справедливой стоимости без вычета затрат по сделке, которые она может понести при продаже и прочих выбытиях активов, за исключением ссуд и дебиторской задолженности, как это определено в параграфом 9, которые должны оцениваться по амортизированной стоимости с применением метода эффективной ставки процента».

Что касается последующей оценки финансовых обязательств, то в соответствии с параграфом 47 IAS 39 «после первоначального признания организация обязана оценивать все финансовые обязательства по амортизированной стоимости с применением метода эффективной ставки процента». В данном параграфе указаны исключения, под которые не попадают полученные по беспроцентной временной финансовой помощи денежные средства.

Также необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 13 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 года (далее - Закон) доходы - увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличному от увеличения, связанного с взносами лиц, участвующих в капитале.

В свою очередь, пунктом 1 статьи 13 Закона установлено, что обязательство - существующая обязанность индивидуального предпринимателя или организации, возникающая из прошлых событий, урегулирование которой приведет к выбытию ресурсов, содержащих экономические выгоды.

Таким образом, в случае, если сумма беспроцентного займа является возвратной, то у заемщика возникает обязательство возвратить заимодателю такую же сумму денег в срок, установленный договором.

И, подытоживая, необходимо отметить, что согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 84 Налогового Кодекса, в целях налогообложения в качестве дохода не рассматривается доход, возникающий в связи с признанием обязательства в бухгалтерском учете в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в виде положительной разницы между размером фактически подлежащего исполнению обязательства и стоимостью данного обязательства, признанной в бухгалтерском учете.

Тем самым налоговые обязательства в случае предоставления одним юридическим лицом другому юридическому лицу беспроцентной возвратной финансовой помощи ни у заёмщика, ни у заимодателя не возникают.