| ||||||||||||||||||||
|
|
|
31.07.2025 Налоговые и правовые аспекты исполнения недропользователями контрактных обязательств по развитию социальной сферы регионов
В настоящее время на недропользователей Республики Казахстан возложены ряд налоговых и неналоговых обязательств. К последним, наряду с прочими, относится обязанность по осуществлению финансирования социально-экономического развития региона и развития его инфраструктуры («СЭРР»). В условиях повышенного внимания государства к исполнению обязательств недропользователей, в особенности касающихся развития социальной сферы регионов, сохраняется актуальность вопроса их правового регулирования в контексте налогового права. На протяжении многих лет недропользователи РК сталкиваются с трудностями, обусловленными как неоднозначным подходом со стороны налоговых органов, так и несогласованностью налогового законодательства РК с нормами, регулирующими сферу недропользования. Несмотря на предпринимаемые реформы, включая предстоящее вступление в силу нового Налогового кодекса РК с 1 января 2026 года, ряд ключевых вопросов, возникающих в правоприменительной практике, остаётся открытым. В настоящей статье рассматривается одна из таких проблем, с которой сталкиваются недропользователи (углеводородное сырье) при отнесении на вычеты расходов, понесенных в связи с финансированием социальной сферы регионов в рамках контрактных обязательств.
1. Правовое регулирование В соответствии с подпунктом 3) пункта 1 статьи 129 Кодекса РК «О недрах и недропользовании» («Кодекс о недрах») обязательство недропользователей по финансированию СЭРР возникает начиная со второго года периода добычи и сохраняет силу до окончания срока её ведения. При этом размер обязательств по СЭРР составляет один процент от инвестиций по контракту на недропользование в период добычи углеводородов по итогам предыдущего года. Аналогичные положения содержатся в пункте 22 типового контракта на разведку и добычу углеводородов, а также в пункте 18 типового контракта на добычу углеводородов. Помимо вышеуказанного, в Кодексе о недрах и контрактах на недропользование закреплены формы исполнения обязательства по СЭРР, которые могут реализовываться недропользователями следующими способами: 1) за счёт расходов на развитие и поддержание объектов социальной инфраструктуры региона; 2) за счёт расходов на поддержку субъектов социального предпринимательства; 3) посредством перечисления денежных средств на эти цели в государственный бюджет. Несмотря на переход многих недропользователей на положения типовых контрактов, ряд контрактов с крупными недропользователями нашей страны был заключен еще в период действия Закона РК «О недрах и недропользовании» от 24 июня 2010 года («Закон о недрах»), модельных контрактов и до их введения. В этой связи, наряду с вышеуказанным, следует подчеркнуть положения Закона о недрах. Закон о недрах также содержал нормы, предусматривающие обязанность недропользователей по финансированию расходов на СЭРР. Однако, в отличие от действующего Кодекса о недрах, в Законе о недрах отсутствовал унифицированный механизм определения размера данного обязательства, что нередко становилось причиной споров с компетентными органами по вопросу их надлежащего исполнения. Форма исполнения обязательств или размер отчислений на СЭРР определялись по итогам переговоров недропользователей с компетентным органом в области недр и в зависимости от потребностей конкретного региона, что отвечало требованиям пункта 3 статьи 60 Закона о недрах. Как правило, исполнение обязательств по СЭРР осуществлялось и по настоящее время осуществляется недропользователями путем заключения соглашений с местными исполнительными органами либо непосредственно с организациями, реализующими социально ориентированные проекты. В рамках таких соглашений недропользователи финансируют строительство, реконструкцию или капитальный ремонт объектов социальной инфраструктуры, включая образовательные и медицинские учреждения, здания местных акиматов, дома культуры, а также оздоровительные и рекреационные объекты. Кроме того, для этих целей денежные средства могут быть перечислены предприятиям, социально-предпринимательским корпорациям, общественным фондам и другим лицам. Инициатива подобного исполнения обязательств нередко исходит от государственных органов, что обусловлено необходимостью оперативного решения конкретных социальных задач в регионах. Таким образом, можно заключить, что законодательство РК не ограничивает формы исполнения обязательств по СЭРР. Сложившаяся практика наглядно подтверждает данный вывод. Тем не менее, практика налогового администрирования, а также обжалования результатов налоговых проверок показывают, что между налоговыми органами и недропользователями возникают споры касательно характера данных расходов.
2. Относительно исполнения недропользователями обязательств путем перечисления средств в государственный бюджет Помимо вышеописанной формы исполнения обязательств, законодательство РК допускает перечисление недропользователями денежных средств на код бюджетной классификации («КБК»). Первоначально классификация поступлений бюджета, утвержденная Приказом Министра финансов РК №141 от 01 апреля 2010 года «Некоторые вопросы Единой бюджетной классификации Республики Казахстан», не предусматривала отдельный КБК для зачисления средств от недропользователей на развитие социальной сферы региона. Согласно Приказу Министра финансов РК №183 от 23 апреля 2010 года «Об утверждении таблицы распределения поступлений бюджета между уровнями бюджетов и контрольным счетом наличности Национального фонда Республики Казахстан» для данных целей использовался КБК 206109 «Другие неналоговые поступления в местный бюджет». В дальнейшем для целей перечисления расходов на развитие социальной сферы региона Приказом Министра экономики и бюджетного планирования РК от №199 от 17 июля 2014 года был введен специальный КБК 206114 «Отчисления недропользователей на социально-экономическое развитие региона и развитие его инфраструктуры». Указанный способ исполнения обязательств по СЭРР также получил отражение в модельных контрактах, утвержденных приказом Министра энергетики РК №260 от 31 марта 2015 года. Введение специального КБК было обусловлено стремлением упорядочить и систематизировать бюджетные поступления от недропользователей, повысить прозрачность расходования средств и снизить риск их нецелевого использования. Вместе с тем, это привело к тому, что органы государственных доходов стали отдавать предпочтение исключительно бюджетной форме исполнения рассматриваемого обязательства. В результате начали возникать споры относительно правомерности отнесения на вычеты расходов, осуществленных недропользователями во внебюджетной форме, несмотря на их фактическое направление на цели, предусмотренные контрактами и законодательством.
3. Уменьшение вычетов вследствие осуществления расходов на СЭРР вне рамок бюджетной системы. Реализация права на отнесение расходов по СЭРР на вычеты на практике сопровождается рядом сложностей. Чаще всего вопросы возникают в связи с определением допустимых форм исполнения обязательств по СЭРР, в контексте признания внебюджетных расходов как соответствующих критерию «фактического понесения». В соответствии с пунктом 1 статьи 261 Налогового кодекса РК в действующей редакции расходы, фактически понесенные недропользователем на развитие социальной сферы регионов, относятся на вычеты в пределах сумм, установленных контрактом на недропользование. Необходимо принять во внимание подпункт 2) пункта 3 вышеуказанной нормы, согласно которой под «фактически понесенными недропользователем расходами на развитие социальной сферы регионов» признаются расходы на развитие и поддержание объектов социальной инфраструктуры региона, а также деньги, перечисленные на эти цели в государственный бюджет. Несмотря на прямое указание в Налоговом кодексе РК на допустимость прямого финансирования социальной инфраструктуры, на практике налоговые органы нередко придерживаются иной точки зрения. Согласно их позиции, к вычетам могут относиться только те средства, которые были направлены недропользователями по коду бюджетной классификации («КБК»), специально предусмотренному для целей финансирования СЭРР. В качестве примера можно привести ситуацию, с которой столкнулся один из крупных недропользователей нашей страны. По результатам налоговой проверки из вычетов компании исключены расходы, фактически понесенные на развитие СЭРР. В обоснование уменьшения вычетов и соответствующего начисления налогов налоговый орган приводил необходимость произведения таких отчислений в государственный бюджет - на специальный КБК. При этом отметим, что в данном деле форма исполнения обязательства по СЭРР была прямо предусмотрена контрактом на недропользование компании. Столичный административный суд поддержал позицию налогового органа и вынес решение об отказе в удовлетворении иска недропользователя об оспаривании уведомления о результатах проверки. В последующем, апелляционная инстанция отменила указанное решение и удовлетворила требования компании (постановление Суда города Астаны от 5 июня 2024 года), поскольку пришла к следующему выводу: «для целей отнесения на вычеты необходимо одновременное соблюдение двух условий: расходы должны быть фактически понесены на развитие социальной сферы регионов; они должны соответствовать пределам сумм, установленных контрактом на недропользование». С выводами апелляционной инстанции также согласился и Верховный Суд РК (постановление СКАД Верховного Суда РК от 3 июня 2025 года). Таким образом, исходя из буквального толкования статьи 261 Налогового кодекса РК следует, что исполнение обязательств СЭРР возможно как посредством прямого финансирования недропользователя - то есть вне бюджетной системы, так и путем перечисления денежных средств на соответствующий КБК. При этом для отнесения таких расходов на вычеты необходимо соблюдение двух условий: 1) они должны быть фактически понесены на развитие социальной сферы регионов; 2) они должны соответствовать пределам сумм, установленных контрактом на недропользование.
4. Разграничение компетенций уполномоченных органов в вопросе оценки исполнения недропользователями обязательств по СЭРР Позиция налоговых органов, изложенная выше, фактически сводится к тому, что осуществление недропользователями расходов на СЭРР вне рамок бюджетной системы не может рассматриваться как надлежащее исполнение контрактных обязательств. Между тем, подобный подход не только не имеет правовых оснований, но и выходит за пределы компетенции органов государственных доходов, поскольку оценка полноты и своевременности исполнения обязательств по СЭРР отнесена к функциям и полномочиям Министерства энергетики РК. Так, в силу подпунктов 82) и 83) пункта 15 Положения о Министерстве энергетики Республики Казахстан, утвержденного постановлением Правительства РК №994 от 19 сентября 2014 года, в функции Министерства энергетики РК входит осуществление мониторинга выполнения и контроля за соблюдением недропользователями обязательств по контракту на недропользование. Следовательно, в случае, если произведённые недропользователем расходы не соответствуют контрактным обязательствам, надлежащая квалификация таких действий и, при необходимости, привлечение к ответственности, находятся в исключительном ведении уполномоченного органа в сфере недропользования. Контроль осуществляется путем мониторинга и анализа отчётности о выполнении лицензионных и контрактных условий (включая обязательства по СЭРР), представляемых недропользователями в Министерство энергетики РК ежеквартально. Более того, пункт 2 статьи 80 Кодекса о недрах предусматривает, что за нарушение обязательств по контрактам или лицензиям на недропользование недропользователь может быть привлечен к ответственности в течение трех лет со дня, когда государственный орган, осуществляющий контроль за соблюдением недропользователями условий контрактов и лицензий, узнал или должен был узнать о нарушении данных условий. Например, решением СМЭС города Астаны №7119-24-00-2/16992 от 31 января 2025 года иск Министерства энергетики РК к недропользователю об обязании исполнить обязательства по СЭРР за 2021-2023 годы был удовлетворен. Соответственно, при отсутствии установленных Министерством энергетики РК нарушений условий контракта на недропользование, отсутствуют правовые основания для отказа в признании соответствующих расходов по СЭРР в вычетах недропользователей.
5. Проблема правового регулирования вычетов по расходам на поддержку субъектов социального предпринимательства в рамках СЭРР Начиная с 2023 года статья 129 Кодекса о недрах была дополнена формой исполнения обязательств по СЭРР. В частности, пункт 2 указанной статьи прямо относит к расходам на СЭРР не только финансирование объектов социальной инфраструктуры региона, но и поддержку субъектов социального предпринимательства. Подробно относительно субъектов социального предпринимательства отражено в главе 6-1 Предпринимательского кодекса РК. При дополнении вышеуказанной нормы механизмом «поддержки субъектов социального предпринимательства» законодатель учитывал и руководствовался уже сложившимся подходом со стороны недропользователей, когда исполнение рассматриваемых обязательств производилось путем перечисления денежных средств в адрес субъектов, деятельность которых направлена на решение социальных проблем. Вместе с тем, в налоговом законодательстве данный подход пока не получил полноценного отражения. Так, подпункт 2) пункта 3 статьи 317 нового Налогового кодекса РК, вступающего в силу с 2026 года, аналогично действующему Налоговому кодексу РК устанавливает исчерпывающий перечень расходов, подлежащих отнесению на вычеты. При этом в данную норму не включены расходы на поддержку субъектов социального предпринимательства, несмотря на их прямое упоминание в специальной норме Кодекса о недрах. Таким образом, между отраслевым и налоговым регулированием данного вопроса возникают определенные несоответствия: с одной стороны, законодатель признаёт определённый способ исполнения обязательств надлежащим, но в то же время не предусматривает порядок его налогового учета. Тем самым, при исполнении обязательств по СЭРР посредством поддержки субъектов социального предпринимательства, недропользователи могут столкнуться с налоговыми рисками непринятия соответствующих расходов в качестве налоговых вычетов.
6. Заключение Несмотря на предусмотренное законодательством РК разнообразие форм исполнения обязательств по СЭРР, в контексте налогового регулирования по-прежнему сохраняются отдельные пробелы и неопределенности. Сложившаяся ситуация создает дополнительные риски для недропользователей, особенно в тех случаях, когда исполнение обязательств осуществляется вне рамок бюджетной системы. Особое внимание заслуживает вопрос отсутствия в налоговом законодательстве РК положений, прямо позволяющих относить на вычеты расходы на поддержку субъектов социального предпринимательства, несмотря на прямое закрепление такой формы исполнения в отраслевом законодательстве. Описанное несоответствие между отраслевым и налоговым регулированием создает риски для устойчивого исполнения социальных обязательств со стороны недропользователей, что особенно актуально в свете продолжающихся социально-экономических процессов, происходящих в нашей стране. Представленные в настоящей статье сведения основаны на общедоступной информации и с учетом ограничений, обусловленных требованиями конфиденциальности.
Доступ к документам и консультации
от ведущих специалистов |