Переквалификация (признание) налоговым органом гражданских договоров (ГПХ) в трудовые (Айдар Масатбаев, дипломированный налоговый эксперт LLM, Управляющий партнер юридической фирмы «Salyqtez»; Айгерим Масатбаева, эксперт)

Переквалификация (признание) налоговым органом гражданских договоров (ГПХ) в трудовые

Айдар Масатбаев

дипломированный налоговый эксперт LLM,

Управляющий партнер юридической фирмы «Salyqtez»

www.salyqtez.kz

Айгерим Масатбаева, эксперт

Налоговая проверка. В ходе налоговой проверки налогоплательщика департамент государственных доходов (далее налоговый орган) выявляет, что у большинства сотрудников ТОО (19 человек), с которыми заключены трудовые договора, параллельно заключались ГПХ договора на предоставление услуг. Основным уставным видом деятельности ТОО является археологическая деятельность. По итогам налоговой проверки за период 2017-2018 года налоговый орган квалифицирует договора ГПХ, как трудовые и соответственно доначисляет социальный налог, поступление отчислений и взносов на обязательное социальное медицинское страхование, поступления в пенсионный фонд, поступления социальных отчислений. Договоры ГПХ заключались на краткосрочный период, с указанием сдачи конкретного результата, в должностные обязанности сотрудников не входил перечень услуг, предоставляемых ими по договорам ГПХ. В обоснование своей позиции налоговый орган указывает, что продолжительность рабочей недели не должна превышать 40 часов при 8 часовом рабочем дне. При этом налоговый орган ссылается на ст. 82 Трудового кодекса, хотя данные нормы содержаться в 68 и 71 ст. Трудового кодекса, а ст. 82 называется «Внутрисменные и специальные перерывы». Стоит отметить, что ст. 82 Трудового кодекса от 23 ноября 2007 года, который утратил силу с 1 января 2016 года, действительно была о нормах рабочего времени.

Далее налоговый орган указывает, что «законодательством не допускается заключение одновременно договоров ГПХ и трудовых, а также в трудовых договорах ТОО отражены трудовые функции по определенной квалификации, специальности и профессии или должности, выполнение обязательств лично с подчинением трудовому распорядку и получение работников заработную плату за труд». ТОО также заключало договора ГПХ с лицами не являющимися сотрудниками, однако налоговый орган по последним договорам доначисление не производил.

Жалоба в министерство финансов. ТОО обратилось в министерство финансов с жалобой на уведомление о результатах налоговой проверки в части признание договоров ГПХ трудовыми. Главным аргументами ТОО являлось то, что законодательством не запрещено заключение одновременно с одним и тем же лицом трудового и ГПХ договоров, а также то, что согласно договорам ГПХ исполнители предоставляли услуги, не входящие в круг должностных обязанностей, в соответствии с должностными инструкциями. В своем решении по результатам рассмотрения жалобы на результаты проверки указало, что согласно ст. 27 Трудового кодекса:

«Отличительными признаками трудового договора от иных видов договоров является наличие в нем одного из следующих условий:

1) выполнение работником работы (трудовой функции) по определенной квалификации, специальности, профессии или должности;

2) выполнение обязательств лично с подчинением трудовому распорядку;

3) получение работником заработной платы за труд.»

 Таким образом, если присутствует хоть один признак, указанный в ст. 27 Трудового кодекса, такой договор является трудовым. Далее приводятся должностные обязанности работников согласно их должностным инструкциям, а также перечень услуг, представлявшихся согласно договорам ГПХ. Министерство финансов пришло к выводу, «что по некоторым ГПХ договорам не предоставлены документы, подтверждающие результаты работ. «В связи с тем, что, исходя из устава, трудовых договоров, договоров ГПХ Товариществом выполняется основная работа по проведению археологической разведки, поиска и исследования культурного слоя, анализа стратиграфической ситуации, фиксации полученного материала, работы с историческими источниками». В итоге Министерство финансов, оставило жалобы ТОО без удовлетворения.

При этом сразу в глаза бросается бизнес процесс налоговых органов. Апелляционная комиссия, благодаря более опытным специалистам центрального органа, необоснованно дополняет доводы акта своими доводами, разрешая проблему некачественных кадров на местах, так как изначальное обоснование ничего общего с законностью не имело.

Таким образом, в очередной раз нарушалась ст. 8 Налогового кодекса, которая обязала налоговый орган излагать все претензии к налогоплательщику только в акте налоговой проверки. Однако, работа Апелляционной комиссии Министерство финансов против налогоплательщика, использование доводов ее отказа местными органами государственных доходов в возражении, свидетельствуют об очередном процессуальном нарушении, которое ни налоговые органы, ни отправители правосудия упорно не желают признавать.

Судебный процесс. В рамках вновь принятого АППК от 29 июня 2020 года ТОО подаёт иск на налоговый орган о признании незаконным уведомления о проведении налоговой проверки, в части признания договоров ГПХ. Основные доводы истца в рамках судебного процесса:

Налоговый орган в акте налоговой проверки не применил должные нормы ни ст. 27 Трудового кодекса, ни Квалификационный справочник должностей руководителей, специалистов и других служащих, утвержденный Приказом Министра труда и социальной защиты населения Республики Казахстан от 21 мая 2012 года (действовавший на момент 2017-2019 гг.) с помощью которого уполномоченные органы могли анализировать и квалифицировать различные договоры ГПХ в качестве трудовых. Однако налоговый орган не только не провел аналитику договоров ГПХ, заключенных ТОО, он также не указал данный нормативный правовой акт, как подтверждение выполнения работником работы (трудовой функции) по определенной квалификации, специальности, профессии или должности.

В соответствии с должностными инструкциями в круг должностных обязанностей работников не входили услуги, оказанные данными лицами по договорам ГПХ. Тогда как по всем договорам гражданско-правового характера результаты оказания услуг подтверждаются актами приема-сдачи оказанных услуг и конкретными результатами работ, которые были предоставлены в суд в качестве подтверждения. Например, по одному из ГПХ договоров: «Исполнитель обязуется осуществить окончательный отбор текстового, иллюстративного материала и редактуру текста рукописи книги «ААА».

В соответствии пунктом 3. статьи 129 АППК налоговому органу запрещено ссылаться на обстоятельства, которые не указаны в обжалуемом административном акте (Уведомлении) Аналогичная норма содержится в пункте 4 статьи 8 Налогового кодекса, заложившего принцип добросовестности налогоплательщика, согласно которого, нарушение налогового законодательства Республики Казахстан, допущенное налогоплательщиком (налоговым агентом), должно быть описано в ходе проведения налоговых проверок. В связи с тем, что данный довод в акте проверки не указан, то его использование противоречит основам налогового законодательства. В данном случае ТОО имеет ввиду, что так как налоговый орган не применил в акте налоговой проверки для признания договоров ГПХ трудовыми, он не может ссылаться в суде на доводы, не указанные в акте налоговой проверки.

Утверждение ДГД по городу Алматы указанное, в акте налоговой проверки, о том, что запрещается параллельно заключать трудовые договора и договора ГПХ с одними и теми же лицами не содержится ни в Трудовом, ни в Гражданском кодексах.

Позиция налогового органа в суде по сути была заимствована из решения Министерства финансов:

Согласно статье 27 Трудового кодекса отличительными признаками трудового договора от иных видов договоров является наличие в нем одного из следующих условий:

· выполнение работником работы (трудовой функции) по определенной квалификации, специальности, профессии или должности;

· выполнение обязательств лично с подчинением трудовому распорядку;

· получение работником заработной платы за труд.

Таким образом, если в отношениях присутствует один из вышеперечисленных признаков, то должен быть заключен трудовой договор..

В отдельных случаях, где выполнение работ или услуг не связано с возникновением трудовых отношений заключаются договоры гражданско-правового характера. Названные отношения регулируются гражданским законодательством.

В пункте 1 статьи 1 Гражданского кодекса указано, что гражданским законодательством регулируются товарно-денежные и иные основанные на равенстве участников имущественные отношения, а также связанные с имущественными личные неимущественные отношения. Участниками регулируемых гражданским законодательством отношений являются граждане, юридические лица, государство, а также административно-территориальные единицы.

Юридическая природа гражданско-правовых договоров существенно отличается от трудового договора как по субъектному составу, содержанию, основаниям и порядку заключения, изменения и прекращения, так и по процедуре исполнения соглашений.

Таким образом, по гражданско-правовым договорам не возникают трудовые отношения, в них отсутствуют все обязательные специфические признаки трудового договора, предусмотренные в статье 27 Трудового кодекса. В рамках договоров ГПХ осуществляется ежедневная трудовая функция по соответствующей квалификации за вознаграждение, а не сдача конкретного результата заказчику, выполняются поручения руководства, физическое лицо подчиняется внутреннему трудовому распорядку и не вправе самостоятельно передавать свои обязательства другим лицам, в этой связи доход физических лиц по договорам ГПХ будет рассматриваться как доход работника по трудовому договору».

В соответствии с трудовыми договорами и договорами ГПХ выполнялась работа, совпадающая с уставной деятельностью ТОО.

Решение суда. Административный судом по городу Алматы в своем решении ^[1] пришел к выводу, что так как истец является профильной организацией с узкой направленностью в области археологии и научно-исследовательской деятельности. «Для реализации данных целей юридическое лицо обладает трудовыми ресурсами, в виде вышеуказанных работников с которыми заключены договора ГПХ.

Анализируя данные договора ГПХ, по видам, характеру, объему выполненных работ, устав ТОО, суд приходит к выводу, что работниками Товарищества выполнялась основная работа по реализации основных видов деятельности Товарищества, а не сдача конкретного результата заказчику.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, Товарищество не могло привлекать своих работников в качестве поставщиков услуг по договорам ГПХ для выполнения основных видов деятельности Товарищества, выплачивая за выполненные работы и заработную плату, и денежное вознаграждение по договорам ГПХ.

Заключение подобных договоров ГПХ с работниками, которые состоят в трудовых отношениях с юридическим лицом, свидетельствует об уклонении от исполнения налоговых обязательств, в связи, с чем позицию ответчика суд считает правильной и заслуживающей внимание.

Доводы истца относительного того, что в силу положений части 3 статьи 129 АППК, согласно которым ответчику запрещается ссылаться на обстоятельства, которые не указаны в обжалуемом уведомлении, суд признает несостоятельной, так как оспариваемое уведомление было принято до введения в действия настоящего кодекса.» Довод истца о применении п.3 ст. 8 Налогового кодекса содержащая аналогичную норму суд не указал в своем решении. Таким образом истцу было отказано в удовлетворении исковых требований.

Таким образом, несмотря на то, что в акте налоговой проверки ТОО для квалификации ГПХ договоров трудовыми не была применена ст. 27 Трудового кодекса, которая содержит четкие условия отличия трудовых договоров от других видов договоров и п. 3 ст. 8, согласно которой налоговый орган не может ссылаться на обстоятельства, не указанные в проверочном акте/уведомлении суд признал, что «оспариваемое уведомление вынесено обоснованно и в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан». По сути данное решение свидетельствует о том, что налоговый орган может самостоятельно без привлечения уполномоченного органа по труду и социальной защите квалифицировать договора ГПХ в качестве трудовых. Вышеуказанное решение не вступило в силу, ТОО планирует подавать апелляционную жалобу.

Однако уже сейчас создается угроза того, что новелле статьи 129 АППК предрешена участь положений п.4 статьи 8 «Принцип добросовестности» Налогового кодекса - остаться на бумаге.

^[1] https://office.sud.kz/lawsuit/lawsuitList.xhtml