Функциональная калькуляция себестоимости (Т. Кошелева, 29 июля 2015 г.)

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

29.07.2015

Данный материал выражает мнение автора и носит рекомендательный характер. Материал основан на нормативных актах, действующих на момент публикации.

Т. Кошелева, аудитор РК, CIPA, DipIFR-рус (ACCA)

ФУНКЦИОНАЛЬНАЯ КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

Под калькуляцией себестоимости понимается расчёт затрат на единицу производимой продукции. Расходы, включаемые в себестоимость, называются производственными, и их можно разделить на две категории: прямые и косвенные (накладные). Прямые затраты можно достаточно однозначно соотнести с выпуском конкретных видов продукции, поэтому они включаются в себестоимость этих продуктов напрямую. На практике этот процесс не вызывает больших сложностей, если организован соответствующий учёт затрат. К прямым затратам относятся основные производственные материалы и труд производственных рабочих.

Косвенными называются затраты, связанные с выпуском нескольких видов продукции или организацией производственного процесса в целом, т.е. это затраты, которые невозможно (или экономически нецелесообразно) измерять в отношении каждого конкретного вида производимой продукции. Таким образом, возникает необходимость распределения этих затрат на отдельные продукты для формирования их себестоимости. Примерами косвенных (накладных) расходов являются: затраты на вспомогательные материалы, труд вспомогательных рабочих, амортизация и аренда производственных основных средств, коммунальные расходы, ремонт и техническое обслуживание производственного оборудования и аналогичные расходы.

На практике для целей распределения производственных накладных расходов (ПНР) между отдельными продуктами существуют две основные системы: традиционная и функциональная. Функциональная система, основанная на концепции учёта затрат по функциям, нашла применение во многих компания различных отраслей экономики - промышленности, сферы услуг, а также в некоммерческих организациях.

В настоящей статье будут рассмотрены следующие вопросы:

· Развитие систем распределения затрат.

· Сущность функциональной системы калькуляции затрат.

· Пример функциональной калькуляции производственной себестоимости.

· Сравнение традиционной и функциональной систем калькуляции.

· Непроизводственные затраты в функциональной калькуляции.

· Нужна ли вашему предприятию функциональная калькуляция?

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Развитие систем распределения затрат

Системы учёта и распределения производственных накладных расходов на протяжении 19-го и большей части 20-го веков были простыми и вполне удовлетворительными для своего времени. Как правило, для отнесения косвенных затрат на отдельные продукты использовалась одна база распределения для всего предприятия в целом. В некоторых случаях использовалось несколько баз распределения - для различных подразделений компании. Под базой распределения понимается так называемый «фактор издержек» - причина, вызывающая те или иные затраты. В качестве базы распределения выбирались либо трудо-часы (часы работы основных производственных рабочих), либо машино-часы (часы работы производственного оборудования). Такой подход к распределению косвенных затрат между отдельными продуктами получил название «традиционной системы», а само распределение называют «условным».

В компаниях, где производство продукции представляет собой трудоёмкий процесс, наиболее адекватной базой распределении являются трудо-часы, которые, кстати говоря, легко учесть. Их применение в качестве базы распределения основано на допущении, что отработанные трудо-часы и объём накладных расходов тесно связаны между собой. Условное распределение затрат на базе трудо-часов более-менее удовлетворяло требованиям учёта, пока доля прямых затрат на оплату труда была существенной, доля накладных затрат была незначительной, а стоимость обработки информации высокой. Однако со временем ситуация менялась - доля прямых трудовых затрат стала снижаться при одновременном увеличении доли накладных расходов и всё большем распространении автоматизации производства. Более интенсивное использование производственного оборудования вызывает более значительные затраты на его содержание и обслуживание, что относится к накладным расходам. Предприятия, производственный процесс в которых требовал значительного использования машин и оборудования, в качестве базы распределения выбирали машино-часы, что основано на допущении о связи между количеством времени работы оборудования и величиной накладных расходов. Но распределение затрат по-прежнему оставалось «условным».

С течением времени существенно расширялся ассортимент и объём выпускаемой продукции, возрастала сложность производственных операций, увеличивалось количество видов накладных расходов, существенно возростала их величина и усложнялась их структура. При этом появились новые технологии обработки информации - более скоростные и менее дорогие. Кроме того, интенсивная глобальная конкуренция 80-х годов 20-го века сделала ошибки в результате неправильных решений на основе недостаточной информации более вероятными и более дорогостоящими. В этих условиях использование традиционного условного распределения косвенных расходов, приводящее к риску неточного определения затрат в отношении отдельных продуктов, увеличивало риск неверных управленческих решений, как краткосрочных, так и стратегических. Соответственно, возникла необходимость совершенствования системы калькуляции себестоимости продукции, особенно в части учёта и распределения косвенных затрат. В 80-егоды прошлого века некоторые компании в США и Европе начали применять альтернативные системы учета затрат.

В серий статей, в основе которых лежали наблюдения за использованием появившихся новых систем учёта затрат и калькуляции себестоимости, Купер и Каплан (Cooper & Kaplan) показали концептуальные идеи новых подходов и предложили сам термин — «функциональная система калькуляции затрат» (впервые эти статьи были опубликованы в 1988 г.). Существует несколько русских синонимов функциональной калькуляции, встречающихся в литературе по управленческому учету: «калькуляция по видам деятельности», «пооперационная калькуляция» и др.

Под функцией понимается определенный процесс, происходящий на предприятии, например: закуп материалов, отпуск материалов со склада в цех, переналадка оборудования с выпуска одного вида продукции на другой, контроль качества, техническое обслуживание станков, административная или маркетинговая работа, связанная с обслуживанием заказчиков и т.д. Такие функции на предприятии должны быть надежно идентифицированными и отделяемыми в целях точного учета расходов (материалов, прямого труда и накладных расходов) на каждую функцию. Синонимом слова функция являются слова: бизнес-процесс, ресурс, вид деятельности.

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Сущность функциональной системы калькуляции затрат

Функциональная калькуляция себестоимости предполагает выделение в качестве фактора издержек (драйвера затрат) какую-то конкретную функцию (вид деятельности), которая вызывает тот или иной вид затрат предприятия. Отсюда и общепринятая аббревиатура, применяемая для обозначения системы учёта затрат по функциям:

ABC - Activity-Based-Calculation.

Система ABC базируется на том, что для каждой функции существует свой, достаточно точный и присущий именной ей фактор затрат, изменения в показателях которого и влияют на расходы по функции. Таким образом, система ABC отслеживает и применяет причинно-следственные связи между факторами затрат (базами распределения) и расходами, а не условные связи, как это принято в традиционной калькуляции.

Итак, функция - это определённый вид деятельности, вызывающий потребление ресурсов. Виды деятельности состоят из совокупности отдельных работ или задач и поэтому могут быть описаны действиями, связанными с этими задачами. Например, закупка материалов может быть идентифицирована как отдельный вид деятельности, который состоит из множества различных задач, таких, как получение заказанного материала, выявление поставщиков, подготовка заказов на закупку, отправка заказов на закупку и т.д. В некоторых первых функциональных системах выделялись сотни отдельных центров издержек по видам деятельности, однако последующие исследования показали, что в настоящее время наблюдается тенденция ограничиваться 20-30 такими центрами. Окончательный выбор числа видов деятельности должен приниматься после соответствующего обсуждения, и. скорее всего, на него повлияют такие факторы, как общие затраты центра деятельности (они должны быть достаточно значимыми, чтобы оправдать выделение отдельного центра) и способность отдельного фактора обеспечивать достаточно точный учет затрат. Если последнее невозможно, необходимо осуществить дальнейшую декомпозицию вида деятельности.

После того как виды деятельности выявлены, по каждому виду должны быть оценены затраты ресурсов, которые были потреблены за рассматриваемый период (или планируются на следующий период). Это необходимо для того, чтобы определить, сколько ресурсов организация тратит на каждый вид деятельности. Косвенные затраты должны распределяться по видам деятельности на основе причинно-следственных факторов издержек или собеседований с персоналом, предоставляющим обоснованные оценки затрат ресурсов по отдельным видам деятельности. Прибегать к условному распределению не следует, так как, чем больше затрат на этом этапе будет отнесено по центрам издержек таким образом, т.е. за счет условного распределения, тем информация о себестоимости продукции, выдаваемая функциональной системой, будет более произвольной и менее надежной.

Деловая активность - это количество выполняемой функции, выраженная определённым измерителем, который представляет собой базу распределения накладных расходов в функциональной системе - т.е. фактор издержек. На практике в функциональной системе применяются два основных типа факторов затрат:

Операционные факторы - простые количественные измерители в отношении отдельных видов деятельности. Например, количество произведённой продукции, количество производственных циклов, количество переналадок производственного оборудования, количество отпусков материалов со склада в производство, количество выписанных счетов и т.п. Операционные факторы - наиболее дешевый тип функциональных факторов издержек, однако они, скорее всего, наименее точные, поскольку исходят из того, что каждый раз требуется одно и то же количество ресурсов. Если изменения количества ресурсов, потребляемых отдельными целевыми затратами, являются большими, операционные факторы могут не обеспечивать достаточной точности измерения ресурсов, приходящихся на учитываемый вид деятельности. Если это условие значимо, то должны применяться временные факторы.

Временные факторы - количество времени, необходимого для осуществления той или иной функции. Это может быть время, затраченное на переналадку оборудования, техническое обслуживание, отпуск материалов со склада в производство, хранение продуктов незавершённого производства между производственными процессами и т.п. Например, если один продукт требует небольшой продолжительности для наладки оборудования, а для другого это время больше, то использование продолжительности наладки оборудования как фактора издержек позволит более точно измерять потребление рассматриваемого ресурса, чем операционный фактор (например, по числу настроек этого оборудования), который исходит из того, что обоими продуктами потребляется равное число ресурсов, связанных с анализируемой деятельностью. Однако если исходить только из числа настроек, то этот подход приведет к тому, что продукт, для которого требуется длительное время наладки оборудования, окажется недооцененным, в то время как продукт с коротким временем наладки - переоцененным. Эта проблема может быть преодолена, если воспользоваться в качестве фактора издержек продолжительностью наладки оборудования, однако это увеличит затраты на проведение измерений.

Система функциональной себестоимости определяет пять уровней деловой активности, в отношении которых определяются конкретные типы измерителей деловой активности:

1. Активность на уровне единицы продукции - это операции, которые повторяются при выпуске каждой единицы продукции. Например, упаковка или контроль качества каждой произведённой продукции. Соответствующие расходы прямо пропорциональны количеству произведённой продукции. Также это могут быть расходы на электроэнергию для производственного оборудования, если электроэнергия потребляется пропорционально объёму выпускаемой продукции. Эти факторы издержек также применяются и в традиционных системах калькуляции себестоимости. Поэтому традиционные системы также хорошо подходят для распределения затрат на виды деятельности на уровне единицы продукции по целевым затратам.

2. Активность на уровне партии - это операции, которые осуществляются в отношении каждой партии продукции, а не количества единиц продукции. Например, переналадка оборудования для запуска каждой партии, отпуск материалов со склада на конкретную запускаемую партию изделий, упаковка партии. Расходы на этом уровне деловой активности прямо пропорциональны общему количеству партий изделий, а не общему количеству произведённых единиц продукции.

3. Активность на уровне каждого вида продукции - операции, возникающие в отношении отдельных видов продукции. Например, компания производит несколько видов продуктов, каждый из которых требует осуществления особых действий, таких как разработка и конструирование. Расходы на этом уровне деловой активности, как правило, не зависят от количества произведённых единиц продукции.

4. Активность на уровне потребителя - операции, совершаемые в отношении конкретных заказчиков. Например, прямая почтовая реклама, направляемая конкретным потребителям, осуществление других коммуникаций с отдельными покупателями. Очевидно, что подобные расходы могут быть не связаны с каким-то конкретным видом продукции, либо партией изделий, и, тем более с отдельными единицами продукции. Эти расходы связаны с конкретными потребителями.

5. Активность на уровне содержания компании - это действия, не связанные с конкретными продуктами, партиями изделий, единицами продукции или потребителями. Это расходы по организации производственной деятельности в целом. Например, отопление и уборка помещений, поддержка компьютерного обеспечения, подготовка отчётности и т.п.

Для целей расчёта функциональной калькуляции себестоимости продукции требуется, прежде всего, тщательный подсчёт всех затрат по их видам. Затем прямые затраты относятся на соответствующие виды продуктов напрямую, а производственные накладные расходы распределяются между отдельными продуктами на основе видов деятельности (функций), которые осуществляются в разных объёмах для отдельных продуктов. В общем пошаговый процесс построения учёта затрат по функциям выглядит следующим образом:

Шаг 1 Определяются виды деятельности для данной конкретной компании, исходя из специфики производственного процесса.

Шаг 2 Выбираются и оцениваются соответствующие измерители (операционные и временные факторы издержек).

Шаг 3 Затраты оцениваются и группируются в отношении определённых видов деятельности.

Шаг 4 Затраты относятся на объекты калькуляции, используя данные с предыдущих шагов.

Ниже мы рассмотрим эти расчёты на практическом примере.

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Пример функциональной калькуляции производственной себестоимости

Рассмотрим компанию «Парадиз», которая производит три продукта «А», «В», «С». Производство каждого продукта осуществляется партиями. Обработка каждой партии продукта представляет в компании отдельный производственный цикл.

Объёмы годовых продаж следующие:

Продукт «А» 9 000 ед.

Продукт «В» 3 000 ед.

Продукт «С» 1 500 ед.

Всего 13 500 ед.

Все три продукта продаются по цене 200 у.е. за единицу.

Расходы на единицу каждого продукта представлены в следующей таблице:

Таблица 1

Расходы на единицу продукции	Продукт «А»	Продукт «В»	Продукт «С»
Материалы в кг.	2,0 кг.	1,4 кг.	2,8 кг.
Материалы в у.е.	60 у.е.	42 у.е.	84 у.е
Часы труда, т.ч.	2,5 т.ч.	3 т.ч.	1,5 т.ч.
Труд в у.е.	20 у.е.	24 у.е.	12 у.е.
*Итого прямые затраты на ед.*	80 у.е.	66 у.е.	96 у.е.
Часы работы оборудования, м.ч.	5 м.ч.	3 м.ч	7,5 м.ч

Годовые накладные расходы по видам представлены следующим образом:

Таблица 2

Вид накладных расходов	Сумма в у.е.
Переналадка оборудования	38 500 у.е.
Амортизация оборудования	540 000 у.е.
Получение материалов со склада	451 000 у.е.
Контроль качества готовой продукции	326 800 у.е.
Техническое обслуживание оборудования	375 000 у.е.
Всего накладных расходов	1 731 300 у.е.

Для целей функциональной калькуляции компания «Парадиз» определила следующие измерители для каждого вида накладных расходов:

Таблица 3

Вид накладных расходов	Измеритель	Объяснение (специфично для каждой компании)
Переналадка оборудования	Количество производственных циклов	Цикл - производство одной партии изделий. Запуск каждой партии требует специальных работ по переналадке оборудования
Амортизация оборудования	Количество единиц продукции	Амортизация начисляется производственным методом, исходя из объёмов выпуска продукции.
Получение материалов со склада	Количество заявок на отпуск материалов со склада	Для каждого продукта установлена особая система отпуска материалов со склада с определённой периодичностью и в определенных объёмах, которые зависит, скорее, от особенностей технологического процесса по каждому продукту, чем от количества единиц продукции.
Контроль качества готовой продукции	Число перемещений готовой продукции из цеха на склад	Перемещения готовой продукции из цеха на склад осуществляется по мере завершения обработки, что зависит от технологического процесса и не обязательно совпадает с количеством обрабатываемых партий (производственных циклов) или количеством единиц продукции в каждой партии.
Техническое обслуживание оборудования	Количество машиночасов	Затраты на техническое обслуживание напрямую зависят от количества часов работы оборудования.

Компания «Парадиз» в качестве измерителей деловой активности использует операционные факторы. Однако следует отметить, что в общем случае временные факторы являются более точными измерителями потребления ресурсов, чем операционные, но они, одновременно, и более сложны для учёта. Поэтому на практике чаще используются операционные факторы. Что касается конкретно компании «Парадиз, то она могла бы использовать такие временные факторы, как количество времени, необходимое по отдельным продуктам для:

- переналадки оборудования перед запуском каждой партии изделий,

- получения материалов со склада,

- проведения контроля качества готовой продукции при её поступлении на склад.

Для указанных в Таблице 3 измерителей деловой активности компания «Парадиз» сделала следующие подсчёты в отношении годового объёма производства:

Таблица 4

Измеритель	Продукт «А»	Продукт «В»	Продукт «С»	Всего
Количество производственных циклов (равное количеству партий)	5 циклов	15 циклов	15 циклов	35 циклов
Количество единиц продукции	9 000 ед	3 000 ед.	1 500 ед.	13 500 ед.
Количество заявок на отпуск материалов со склада	5 заявок	7 заявок	70 заявок	82 заявки
Число перемещений готовой продукции из цеха на склад	9 перемещений	5 перемещений	5 перемещений	19 перемещений
Количество машиночасов	5 м.ч. на ед. × 9 000 ед = 45 000 м.ч.	3 м.ч. на ед. × 3 000 ед = 9 000 м.ч.	7,5 м.ч. на ед. × 1 500 ед = 11 250 м.ч.	65 260 м.ч.

Теперь можно рассчитать калькуляцию каждого из трёх продуктов компании «Парадиз», применив функциональный подход при распределении накладных расходов.

Таблица 5

Функциональная калькуляция единицы продукта «А»
Прямые расходы	См. Таблицу 1	80,00 у.е.
Распределённые накладные расходы:
Переналадка оборудования	(38 500 у.е. / 35 циклов × 5 циклов) / 9 000 ед.	0,61 у.е.
Амортизация оборудования	540 000 у.е. / 13 500 ед.	40,00 у.е.
Получение материалов со склада	451 000 у.е. / 82 заявки × 5 заявок / 9 000 ед.	3,06 у.е.
Контроль качества готовой продукции	326 800у.е./19перемещ.× 9 перемещ./9 000 ед.	17,20 у.е.
Техническое обслуживание оборудования	375 000 у.е./65 260 м.ч.×45 000 м.ч. / 9 000 ед. Или: 375 000 у.е./65 260 м.ч.× 5 м.ч.на ед.	28,73 у.е.
Итого накладные расходы:		89,60 у.е.
Итого себестоимость ед.		169,60 у.е.

Пояснение расчетов (на примере «Переналадки оборудования):

(38 500 у.е. / 35 циклов × 5 циклов) / 9 000 ед.

38 500 у.е. - общие годовые расходы по переналадке оборудования на весь выпуск продукции - см Таблицу 2.

35 циклов - общее годовое количество производственных циклов (или количество партий - для компании «Парадиз», для других компаний количество циклов не обязательно соответствует количеству партий) - см Таблицу 4.

5 циклов - общее годовое количество циклов в отношении производства продукта «А» в количестве 9 000 ед. - см Таблицу 4.

38 500 у.е. / 35 циклов - расходы по переналадке оборудования для одного цикла.

(38 500 у.е. / 35 циклов × 5 циклов) - расходы по переналадке оборудования конкретно для продукта «А».

(38 500 у.е. / 35 циклов × 5 циклов) / 9 000 ед. - расходы по переналадке оборудования на единицу продукта «А».

Калькуляцию для продуктов «В» и «С» можно составить аналогичным образом:

Таблица 6

Функциональная калькуляция единицы продукта «В»
Прямые расходы	См Таблицу 1	66,00 у.е.
Распределённые накладные расходы:
Переналадка оборудования	(38 500 у.е. / 35 циклов × 15 циклов) / 3 000 ед.	5,50 у.е.
Амортизация оборудования	540 000 у.е. / 13 500 ед.	40,00 у.е.
Получение материалов со склада	451 000 у.е. / 82 заявки × 7 заявок / 3 000 ед.	12,83 у.е.
Контроль качества готовой продукции	326 800у.е./19перемещ.× 5 перемещ./3 000 ед.	28,67 у.е.
Техническое обслуживание оборудования	375 000 у.е./65 260 м.ч.× 9 000 м.ч. / 3 000 ед. Или: 375 000 у.е./65 260 м.ч.× 3м.ч.на ед.	17,24 у.е.
Итого накладные расходы:		104,24 у.е.
Итого себестоимость ед.		170,24 у.е.

Таблица 7

Функциональная калькуляция единицы продукта «С»
Прямые расходы	См Таблицу 1	96,00 у.е.
Распределённые накладные расходы:
Переналадка оборудования	(38 500 у.е. / 35 циклов × 15 циклов) / 1 500 ед.	11,00 у.е.
Амортизация оборудования	540 000 у.е. / 13 500 ед.	40,00 у.е.
Получение материалов со склада	451 000 у.е. / 82 заявки × 70 заявок / 1 500 ед.	256,67у.е.
Контроль качества готовой продукции	326 800у.е./19перемещ.× 5 перемещ./1 500 ед.	57,33 у.е.
Техническое обслуживание оборудования	375 000 у.е./65 260 м.ч.× 11 250 м.ч. / 1 500 ед. Или: 375 000 у.е./65 260 м.ч.× 7,5 м.ч.на ед.	43,10 у.е.
Итого накладные расходы:		408,10 у.е.
Итого себестоимость ед.		504,10 у.е.

Можно сделать проверку правильности распределённой суммы производственных накладных расходов (ПНР):

Таблица 8

Продукт:	ПНР на единицу	Объём выпуска продукта	Итого сумма распределённых ПНР
А	89,60 у.е.	9 000 ед.	806 400 у.е.
В	104,24 у.е.	3 000 ед.	312 720 у.е.
С	408,10 у.е.	1 500 ед.	612 150 у.е.

Всего			1 731 270 у.е.

Итак, мы распределили накладные расходы в сумме 1 731 270 у.е. Сравните её с суммой, которую мы должны были распределить 1 731 300 у.е. - из Таблицы 2. Небольшая разница в 30 у.е. объясняется математическими округлениями.

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Сравнение традиционной и функциональной систем калькуляции

Как уже было отмечено в данной статье, традиционная система распределения накладных расходов предполагает использование условного распределение на основе одной или нескольких баз распределения, роль которых могут выполнять:

• Число единиц продукции.

• Количество часов прямого труда основных производственных рабочих.

• Количество часов работы оборудования.

• Вес и объем перевозимых грузов.

• Стоимость основных материалов.

• Стоимость оказанных услуг.

• Другое.

Предположим, компания «Парадиз» делает расчёт калькуляции себестоимости своей продукции, применяя традиционное условное распределение косвенных затрат на базе трудочасов (т.ч.):

Таблица 9

	Продукт «А»	Продукт «В»	Продукт «С»	Итого
Трудочасы на единицу - см. Таблицу 1	2,5 т.ч.	3 т.ч.	1,5 т.ч.
Объём выпуска	9 000 ед.	3 000 ед.	1 500 ед.
Трудочасы на весь выпуск продукции	22 500 т.ч.	9 000 т.ч.	2 250 т.ч.	33 750 т.ч.
Общие годовые накладные расходы - см. Таблицу 2:				1 731 300 у.е.
Ставка распределения ПНР на 1 час труда: 1 731 300 у.е. / 33 750 т.ч.				51,298 у.е.

Отнесение накладных расходов на каждый продукт:
Расчёт:	2,5 т.ч. × 51,298 у.е.	3 т.ч. × 51,298 у.е.	1,5 т.ч. × 51,298 у.е.	1,5 т.ч. × 51,298 у.е.
Сумма на единицу	128,24 у.е.	153,89	76,95 у.е
Сумма на весь выпуск	1 154 160 у.е.	461 670 у.е.	115 425 у.е.	1 731 255 у.е.

Таблица 10

Традиционная калькуляции себестоимости единицы продукции
	Продукт «А»	Продукт «В»	Продукт «С»
Прямые расходы - см. Таблицу 1	80 у.е.	66 у.е.	96 у.е.
Косвенные расходы - см. Таблицу 9	128,24 у.е.	153,89	76,95 у.е

Итого себестоимость единицы	208,24 у.е.	219,89 у.е.	172,95 у.е.

Обратите внимание, что функциональная система АВС использует множество факторов издержек в качестве баз распределения, в то время как традиционные системы учета имеют тенденцию использовать одну или максимум две базы распределения затрат. Поэтому ставки факторов издержек в функциональной системе более связаны с причинами возникновения накладных расходов.

Система АВС признает различия в относительном потреблении вводимых ресурсов и прослеживает соответствующее их количество вплоть до каждого продукта. Традиционные системы учета, основывающиеся на показателях, связанных с объемом производства, игнорируют эти различия в относительном потреблении накладных расходов.

Итак, у нас есть две себестоимости каждого продукта компании «Парадиз», рассчитанные функциональным подходом и традиционным подходом. В следующей таблице наглядно представлены эти данные для сравнения. Кроме того, введём информацию о текущих ценах на продукты компании «Парадиз», что позволит нам сделать анализ рентабельности каждого продукта:

Таблица 11

	Продукт «А»	Продукт «В»	Продукт «С»
Цена за ед.	200 у.е.	200 у.е.	200 у.е.
Себестоимость функциональная - см. Таблицы 5, 6, 7.	169,60 у.е.	170,24 у.е.	504,10 у.е.
Прибыль на единицу	30, 4 у.е.	29,76 у.е.	- 304,10 у.е.

Цена за ед.	200 у.е.	200 у.е.	200 у.е.
Себестоимость традиционная - см. Таблицу 10.	208,24 у.е.	219,89 у.е.	172,95 у.е.
Прибыль на единицу	- 8,24 у.е.	- 19,89 у.е.	27,05 у.е.

При использовании функциональной калькуляции себестоимости продукты «А» и «В» оказываются рентабельными, а продукт «С» - убыточным.

Если же используется традиционная калькуляция себестоимости, то выводы будут противоположными: рентабельным выглядит продукт «С», в то время, как продукты «А» и «В» - убыточными. Менеджеры компании «Парадиз» могут принять решение о прекращении производства продуктов продукты «А» и «В», оставив только продукт «С», который в действительности принесёт компании убытки.

Вывод: В данной ситуации очевиден риск неправильных управленческих решений относительно оценки рентабельности выпускаемых продуктов и выбора их ассортимента. Риск возник в результате использования более простой, но при этом гораздо мене точной традиционной системы учёта затрат на производство продукции.

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Непроизводственные затраты в функциональной калькуляции

Тщательный учёт затрат - важнейшая составляющая управленческого учёта. Именно на основе информации о затратах рассчитываются различные показатели, характеризующие деятельность компании, проводится большинство видов управленческого анализа, и, конечно, принимаются управленческие решения по самым разным вопросам.

Калькуляция себестоимости продукции функциональным методом, даёт наиболее точную информацию о затратах на единицу отдельных продуктов. Эта информация позволяет менеджерам принимать управленческие решения в таких важных областях, как:

· Ценообразование отдельных продуктов.

· Определение рентабельности по видам выпускаемой продукции.

· Выбор ассортимента производимых товаров, услуг.

· Планирование и бюджетирование.

Для принятия перечисленных решений в отношении краткосрочного периода может быть вполне достаточным учёт только производственных расходов при формировании себестоимости продукции, как было сделано выше на примере компании «Парадиз». Но, если функциональная система используется для принятия стратегических решений, то компании, скорее всего, потребуется информация о полных затратах, т.е функциональная калькуляция полной себестоимости должна включать как производственных, так и непроизводственных расходов.

В традиционной системе калькуляции в себестоимость произведённых товарно-материальных запасов относят исключительно производственные затраты, а непроизводственные (административные и сбытовые) затраты учитываются как расходы того периода, в котором они возникли. Однако многие непроизводственные затраты, являются, в действительности, частью расходов, связанных с производством, реализацией, послепродажным обслуживанием конкретных продуктов компании. Например, комиссионные торговым представителям, реклама, транспортные расходы по доставке покупателям, гарантийный ремонт и т.п. Расчёт полной калькуляции себестоимости продукции включает и такие расходы. Функциональная система калькуляции с учётом и производственных, и непроизводственных затрат предназначена для обеспечения управленцев информацией о затратах при принятии стратегических решений.

· Функциональная калькуляция по полным затратам может быть использована, в частности, для следующих целей:

· Ценообразование продуктов для долгосрочного периода - цена должна, как минимум, покрывать все затраты предприятия на производство и реализацию продукции.

· Принятие стратегических решений относительно ассортимента выпускаемой продукции - на несколько лет вперёд. Менеджеры компании должны понимать, какую реальную рентабельность могут давать отдельные продукты в долгосрочной перспективе.

· Понимание уровня конкурентоспособности компании по сравнению с другими участниками рынка в той же отрасли.

· Долгосрочное планирование.

Особо следует обратить внимание на применение функционального подхода при составлении бюджетов. В практике управленческого учёта применяются традиционные и функциональные системы бюджетирования. В основу этих двух систем заложены, соответственно, традиционный и функциональный методы учёта расходов. Планирование в функциональной системе в общем случае предполагает следующие действия:

- Идентификация видов деятельности (функций), являющихся значимыми для компании.

- Выбор измерителей для каждого вида деятельности - функциональных факторов издержек.

- Прогнозирование объёмов потребляемых ресурсов по видам деятельности. Например, количество доставок покупателям, время для проверки качества продукции и т.д.

- Оценка стоимостных показателей в отношении отдельных ресурсов (на основе количества ресурсов, рассчитанных на предыдущем шаге, и прогнозируемой стоимости ресурсов), и включение этих показателей в бюджет.

В функциональной системе бюджетирования как производственные, так и непроизводственные затраты могут планироваться по видам деятельности.

Безусловно, функциональный метод бюджетирования является намного более точным, чем традиционный, но при этом и дорогостоящим. Однако, учитывая, какое важное значение имеет система планирования и контроля в управлении предприятием, многие компании применяют именно функциональную систему бюджетирования, несмотря на высокие затраты на её разработку и поддержание.

Поставить закладку
Посмотреть закладки
Добавить комментарий

Нужна ли вашему предприятию функциональная калькуляция?

Какую же систему калькуляции следует внедрить на вашем предприятии - традиционную или функциональную?

Разработка систем калькуляции себестоимости должна проводиться с учетом сопоставления затрат с получаемыми выгодами. Конечно, сложные функциональные системы позволяют получать более точные значения себестоимости выпускаемой продукции. Однако расходы на внедрение таких систем и обеспечение их работы являются гораздо более значительными, чем при применении традиционных систем калькуляции себестоимости. В частности, требования по подготовке персонала или применяемого программного обеспечения могут препятствовать применению таких систем в небольших организациях. Искаженные данные по затратам, выдаваемые традиционными системами, могут при принятии решений приводить к значительным ошибкам (таким, как реализация неприбыльных продуктов или, наоборот, отказ от производства прибыльных продуктов), что может случиться из-за использования неправильной информации. Если затраты от ошибок, возникающих из-за применения традиционной системы, превышают дополнительные затраты на внедрение функциональной системы и ее работу, то организации целесообразно переходить на функциональную систему. Другими словами, выбор системы функциональной калькуляции себестоимости осуществляется по критерию соотношения затрат и выгод, и организация может пойти на усложнение применяемой у себя системы учета до того уровня, пока маржинальные выгоды от ее совершенствования будут превышать затраты на этот процесс, т.е. пока эти затраты и эти выгоды не сравняются. Справедливости ради, следует признать, что на практике сопоставить затраты и выгоды обычно достаточно сложно.

Оптимальная система калькуляции себестоимости для каждой организации своя. Простейшие традиционные системы могут сообщать достаточно точные данные по себестоимости продукции в организациях со следующими характеристиками:

- низкий уровень конкуренции на рынке, где компания продаёт свою продукцию;

- косвенные издержки составляют незначительную часть общих затрат;

- достаточно стандартизованный ассортимент выпускаемой продукции, потребление организационных ресурсов каждой его составляющей осуществляется в одинаковых пропорциях.

И, наоборот, для некоторых организаций оптимальным вариантом может быть современная функциональная система. Это организации, в которых:

- интенсивная рыночная конкуренция;

- косвенные издержки составляют большую долю от общих затрат;

- неоднородный состав выпускаемой продукции, потребление организационных ресурсов каждой его составляющей оказывается существенно различным.